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Erschienen in:

2021 | OriginalPaper | Buchkapitel

20. Ausgewählte Probleme der Zurechnungsfrage unter dem AOA

verfasst von : Solvejg Glatz

Erschienen in: Abgrenzungsmaßstäbe im Abkommensrecht

Verlag: Springer Fachmedien Wiesbaden

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Zusammenfassung

In Anschluss an die Ausführungen zur Funktionsweise des AOA und dessen Umsetzung in das innerstaatliche Steuerrecht widmet sich das folgende Kapitel ausgewählten Fragestellungen im Zusammenhang mit der Betriebsstättengewinnabgrenzung unter dem AOA. Dabei wird erneut sowohl die Rechtslage de lege lata wie auch die Rechtslage de lege ferenda diskutiert.

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Vorheriges Kapitel AOA und Entstrickung

Nächstes Kapitel Die innerstaatliche Umsetzung des AOA de lege ferenda

Verordnung zur Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes auf Betriebsstätten nach § 1 Absatz 5 des Außensteuergesetzes – Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung vom 13.10.2014, BGBl I 2014, 1603.

BVerfG, Beschluss v. 10.6.1953 – 1 BvF 1/53, BVerfGE 2, 307; Beschluss v. 11.1.1966 – 2 BvR 424/63, BVerfGE 19, 354; Beschluss v. 30.1.1968 – 2 BvL 15/65, BVerfGE 23, 62.

BVerfG, Beschluss v. 13.6.1956 – 1 BvL 54/55, 1 BvL 17/56, BVerfGE 5, 71; Beschluss v. 12.11.1958 – 2 BvL 4/56, 2 BvL 26/56, 2 BvL 40/56, 2 BvL 1/57, 2 BvL 7/57, BVerfGE 8, 274; Beschluss v. 20.10.1981 – 1 BvR 640/80, BVerfGE 58, 257.

BVerfG, Urt. v. 23.10.1951 – 2 BvG 1/51, BVerfGE 1, 14; Beschluss v. 27.1.1976 – 1 BvR 2325/73, BVerfGE 41, 251; Beschluss v. 8.1.1981 – 2 BvL 3/77, 2 BvL 9/77, BVerfGE 56, 1.

BVerfG, Urt. v. 3.3.2009 – 2 BvC 3/07, 2 BvC 4/07, BVerfGE 123, 39 unter B.II.4.a) unter Verweis auf Beschluss v. 12.11.1958 – 2 BvL 4/56, 2 BvL 26/56, 2 BvL 40/56, 2 BvL 1/57, 2 BvL 7/57, BVerfGE 8, 274; Beschluss v. 30.1.1968 – 2 BvL 15/65, BVerfGE 23, 62; Beschluss v. 25.11.1980 – 2 BvL 7/76, 2 BvL 8/76, 2 BvL 9/76, BVerfGE 55, 207; Beschluss v. 14.3.1989 – 1 BvR 1033/82, 1 BvR 174/84, BVerfGE 80, 1.

Zu dem Verhältnis von Fremdvergleichsgrundsatz und Dotationskapitalbestimmung vgl. auch die Ausführungen unter 20.11.

Vgl. oben Kapitel 12 (nationale Diskussion) und Kapitel 13 (OECD-Ebene).

Vgl. hierzu auch die Ausführungen oben unter 11.2.2.2.

Vgl. hierzu auch unten unter 20.11.

Girlich/Müller, ISR 2015, 169, 170.

Vgl. Hentschel/Kraft/Moser, Ubg 2016, 144, 146.

Zu der Durchführung des Fremdvergleichsgrundsatzes sowohl auf Tatbestands- als auch auf Rechtsfolgenebene vgl. oben unter 15.2.

Vgl. zum Verhältnis von AOA und Entstrickung auch die Ausführungen in Kapitel 19.

Leonhardt/Tcherveniachki, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 2856.

Vgl. Leonhardt/Tcherveniachki, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 2856.

Leonhardt/Tcherveniachki, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 2856.

Vgl. hierzu oben unter 3.1.

Leonhardt/Tcherveniachki, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 2819; Kramer, in: Lipross/Seibel, Basiskommentar, § 1 AStG Rn. 153.

Damit ist nicht die Aktivität im Sinne der abkommensrechtlichen Aktivitätsvorbehalte gemeint.

Vgl. BFH, Urt. v. 17.7.2008 – I R 77/06, BFHE 222, 402.

BFH, Urt. v. 17.7.2008 – I R 77/06, BFHE 222, 402.

Vgl. insoweit die Ausführungen zur Fortgeltung des Veranlassungsprinzips unter dem AOA oben unter 17.2.1.

Vgl. zu dem Zusammenhang von Steuerbilanz und Hilfs- und Nebenrechnung bei Rückführung des Wirtschaftsguts auch 18.2.3.

Vgl. die de lege ferenda Ausführungen unter 19.2.1.3, 19.2.2.3, 19.3.1.2 und 19.3.2.2.

Vgl. Oben 15.2.4.

EuGH, Urt. v. 11.3.2004 – C-9/02, Slg. I 2004, 2409 – De Lasteyrie du Saillant; Urt. v. 7.9.2006 – C-470/04, Slg. I 2006, 7409 – N; später auch bestätigt in Urt. v. 29.11.2011 – C-371/10, Slg. I 2011, 12273 – National Grid Indus.

EuGH, Urt. v. 23.1.2014 – C-164/12, ABl EU 2014, Nr C 93, 6 – DMC; Urt. v. 21.5.2015 – C-657/13, ABl EU 2015, Nr C 236, 11 – Verder LabTec.

EuGH, Urt. v. 29.11.2011 – C-371/10, Slg. I 2011, 12273 – National Grid Indus, Rn. 65 ff.

EuGH, Urt. v. 29.11.2011 – C-371/10, Slg. I 2011, 12273 – National Grid Indus, Rn. 73.

Endert, in: Frotscher/Geurts, EStG, § 4g Rn. 4 ff.; Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4g Rn. 9; Deussen, in: Bordewin/Brandt, EStG, § 4g Rn. 50 ff.; Kolbe, in: H/H/R, EStG/KStG, § 4g EStG Rn. 5.

Kritisch zur Beschränkung des Anwendungsbereichs auf unselbstständige Betriebsstätten Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4g Rn. 7; wohl auch – wenngleich differenzierend – Kolbe, in: H/H/R, EStG/KStG, Art. 4g EStG Rn. 15; der Beschränkung unter Verweis auf den gewinnrealisierenden Rechtsträgerwechsel zustimmend Holzhäuser, in: K/S/M, EStG, § 4g Rn. A41.

So auch Kahle/Eichholz, FR 2015, 7, 17.

Ungeachtet der berechtigten steuersystematischen Kritik an der vermeintlichen steuerlichen Rückwirkung (vgl. Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4g Rn. 16; Wied, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 4g EStG Rn. 21; Kolbe, in: H/H/R, EStG/KStG, § 4g EStG Rn. 38; Heinicke, in: Schmidt, EStG, § 4g Rn. 15; Endert, in: Frotscher/Geurts, EStG, § 4g Rn. 38; Deussen, in: Bordewin/Brandt, EStG, § 4g Rn. 135) verdeutlicht sich dieser „rückgängig machende Charakter“ auch in der Regelung des § 4g Abs. 3 Satz 2 EStG.

Vgl. hierzu ausführlich Endert, in: Frotscher/Geurts, EStG, § 4g Rn. 34 ff.

Vgl. auch den Price-Setting- bzw. den Outcome-Testing-Ansatz i. R. d. allgemeinen Verrechnungspreisbestimmung (Baumhoff/Liebchen, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 272 ff.), die sich aber nur auf die Preisbestimmung und nicht eine Umqualifizierung der Geschäftsbeziehung beziehen.

Bei einer Nutzungsüberlassung würde die Rückgabe der Mietsache nicht zu einer Anpassung des Wertansatzes führen.

Vgl. auch Hoffmann, in: L/B/P, EStG, § 4g Rn. 106; Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4g Rn. 16; Benecke/Schnitger, IStR 2007, 22, 23; Kahle/Eichholz, FR 2015, 7, 16, die daher vorschlagen, i. R. d. Rücküberführung gemäß § 4g Abs. 3 Satz 1 EStG den im Zeitpunkt der Rückführung noch bestehenden Ausgleichsposten bei dem Ansatz des gemeinen Werts in Abzug zu bringen, und damit Überführung und Rücküberführung quasi fremdvergleichskonform „saldieren“.

Vgl. Crezelius, in: Kirchhof, EStG, § 4g Rn. 16; Wied, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 4g EStG Rn. 20; Kolbe, in: H/H/R, EStG/KStG, § 4g EStG Rn. 37; Endert, in: Frotscher/Geurts, EStG, § 4g Rn. 37; Benecke/Schnitger, IStR 2007, 22, 23 f.

Vgl. hierzu oben unter 9.3.12.

Vgl. hierzu bereits oben unter 15.2.2.1.2.5.

Vgl. die Ausführungen oben unter 9.3.12.

So auch Wassermeyer, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2000) Rn. 296.

Vgl. zum Anwendungsbereich dieser Regelung bereits ausführlicher oben unter 15.2.3.

Die nach § 16 Abs. 1 Nr. 2 lit. a BsGaV daneben existierende Fiktion für den Fall, dass unabhängige Unternehmen den wirtschaftlichen Vorgang durch eine schuldrechtliche Vereinbarung geregelt hätten, erscheint hingegen im Weiterbelastungszeitpunkt weniger geeignet, da der Abschluss einer derartigen Vereinbarung für die Betriebsstätte keine Anreize böte. Für den Zeitpunkt, in dem die Betriebsausgaben angefallen sind, scheidet die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 2 lit. a BsGaV bereits mangels Existenz der Betriebsstätte aus.

BFH, Urt. v. 20.5.2015 – I R 75/14, BFH/NV 2015, 1687.

Vgl. hierzu die Ausführungen oben unter 3.1.3.

So aber Hruschka, in: Schönfeld/Ditz, DBA, Art. 5 Rn. 60.

So auch Nientimp/Ludwig/Stein, IWB 2014, 815, 817.

BR-Drs. 401/14, S. 46.

OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 66. Dabei verneint die OECD nicht die Möglichkeit personalloser Funktionen als Anknüpfungspunkt für die Zuordnung, sondern führt lediglich aus, dass diese Funktionen für die Zuordnung von wirtschaftlichem Eigentum (und damit mittelbar für die Zuordnung eines nennenswerten Gewinnanteils) nicht von Relevanz sein dürften.

Leonhardt/Tcherveniachki, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 2938; Kahle/Baschnagel/Kindich, FR 2016, 193, 201.

Zu Recht sprechen sich zudem Kahle, Baschnagel und Kindich dagegen aus, die Nichterfassung personalloser Betriebsstätten sei ein Anwendungsfall der Öffnungsklausel des § 1 Abs. 5 Satz 2 Hs. 2 AStG, Kahle/Baschnagel/Kindich, FR 2016, 193, 201 f.

Sich gegen eine Ausweitung des Betriebsstättenprinzips bei Server-Betriebsstätten aussprechend Görl, in: Vogel/Lehner, DBA, Art. 5 Rn. 29.

Vgl. Kofler/Mayr/Schlager, BB 2017, 1751.

Bspw. OECD, BEPS Action 1, Final Reports 2015.

Vgl. BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.2.3 Rn. 35.

Aus diesem Grund plädiert Görl für eine Aufnahme der Server-Betriebsstätte in den Negativkatalog des Art. 5 Abs. 4 OECD-MA, Görl, in: Vogel/Lehner, DBA, Art. 5 Rn. 30.

Zur Durchführung des Fremdvergleichs bei Server-Betriebsstätten vgl. Pinkernell/Ditz, FR 2001, 1271, 1273, 1277 f.

Vgl. auch Kahle/Baschnagel/Kindich, FR 2016, 193, 201.

Vgl. hierzu auch Geurts, Intertax 2000, 173 f.

Hierzu ausführlich Kofler/Mayr/Schlager, BB 2017, 1815.

Vgl. Frotscher, GS Krüger, S. 95, 97 ff.; Breuninger, FS Schaumburg, S. 587, 596 ff.; Kessler/Jehl, IWB 2007, 833, 835 ff.; Kessler/Arnold, FG Wassermeyer, S. 271; Blumers, DB 2006, 856, 857 f.; Kumpf/Roth, DB 2000, 741, 746 f.

Vgl. BMF, Schreiben v. 24.12.1999, BStBl I 1999, 1076, Tz. 2.4.

Breuninger, FS Schaumburg, S. 587, 589 f.; Kessler/Arnold, FG Wassermeyer, S. 271, 272.

Kessler/Jehl, IWB 2007, 833, 835; Frotscher, GS Krüger, S. 95, 98.

Ausführlich Frotscher, GS Krüger, S. 95, 98 f.; Breuninger, FS Schaumburg, S. 587, 588 f.; vgl. auch Kessler/Jehl, IWB 2007, 833, 835 unter Verweis auf Kumpf, FR 2001, 449, 452.

Frotscher, GS Krüger, S. 95, 98 ff.

BFH, Urt. v. 19.11.2003 – I R 3/02, BFHE 204, 145 unter II.5.b).

Kessler/Arnold, FG Wassermeyer, S. 271, 274 f. In Bezug auf die Holdingfunktion deutete sich eine Ablehnung der These von der Zentralfunktion des Stammhauses auch später in den Entscheidungen BFH, Urt. v. 17.12.2003 – I R 47/02, BFH/NV 2004, 771; Beschluss v. 19.12.2007 – I R 66/06, BFHE 220, 173 an, vgl oben 9.2.1.7.

Wie sich der Verordnungsbegründung (BR-Drucks. 401/14, S. 64) entnehmen lässt, sieht der Verordnungsgeber in dem funktionalen Zusammenhang eine Art mittelbarer Nutzung der Beteiligung oder Finanzanlage; hierzu kritisch Häck, ISR 2015, 113, 119.

Kessler/Arnold, FG Wassermeyer, S. 271, 277 f.

So auch Kessler/Arnold, FG Wassermeyer, S. 271, 278; Häck, ISR 2015, 113, 118; Kraft/Dombrowski, FR 2014, 1105, 1109; Kraft/Poley, FR 2014, 1, 5; Kraft/Poley, FR 2013, 1113, 1120 f.; Adrian/Franz, BB 2013, 1879, 1882; Ditz, ISR 2012, 48, 53; Wassermeyer, IStR 2012, 277, 280; Baldamus, IStR 2012, 317, 321.

Vgl. hierzu bereits oben unter 15.2.5.1.

Kessler/Jehl, IWB 2007, 833, 841 ff.

BFH, Urt. v. 17.12.2003 – I R 47/02, BFH/NV 2004, 771.

BFH, Beschluss v. 19.12.2007 – I R 66/06, BFHE 220, 173.

Vgl. hierzu auch oben unter 9.2.1.7.

Vgl. Hruschka, IStR 2016, 437, 439 f.

BFH, Urt. v. 17.12.2003 – I R 47/02, BFH/NV 2004, 771.

BFH, Beschluss v. 19.12.2007 – I R 66/06, BFHE 220, 173.

BFH, Urt. v. 17.12.1969 – I 252/64, BFHE 98, 152 unter 3; diese Rechtsprechung bestätigend Urt. v. 15.4.1970 – I R 122/66, BFHE 99, 123; Urt. v. 9.2.2011 – I R 54-55/10, BFHE 232, 476 unter 5.

BFH, Urt. v. 17.12.1969 – I 252/64, BFHE 98, 152 unter 3.a).

BFH, Urt. v. 17.12.1969 – I 252/64, BFHE 98, 152 unter 3.b); Zur Schulze Wiesche, DB 1988, 252.

BFH, Urt. v. 17.12.1969 – I 252/64, BFHE 98, 152 unter 3.b).

BFH, Urt. v. 17.12.1969 – I 252/64, BFHE 98, 152 unter 3.c).

BFH, Urt. v. 15.4.1970 – I R 122/66, BFHE 99, 123; vgl. auch Urt. v. 9.2.2011 – I R 54-55/10, BFHE 232, 476 unter 5; diese Frage noch offen lassend Urt. v. 17.12.1969 – I 252/64, BFHE 98, 152 unter 5.

Hruschka, IStR 2016, 437, 438 ff.; Wiese/Lukas, GmbHR 2016, 803; Zur Schulze Wiesche, DB 1988, 252 f.

Die Frage der Übertragbarkeit offenlassend FG Münster, Urt. v. 15.12.2014 – 13 K 624/11 F, EFG 2015, 704 unter I.2.b.cc.(1).

Wiese und Lukas verweisen in diesem Zusammenhang auch auf die Äußerungen der Finanzverwaltung in BMF, Schreiben v. 24.1.2012, BStBl I 2012, 171 und in BMF, Schreiben v. 16.12.2003, BStBl I 2004, 40, Wiese/Lukas, GmbHR 2016, 803, 805.

Wiese/Lukas, GmbHR 2016, 803, 805; Zur Schulze Wiesche, DB 1988, 252, 253.

Passive Beteiligungsverwaltung (bspw. beschränkt auf die Ausübung von reinen Gesellschafterrechten oder Aufsichtsratsfunktionen) genügt hingegen nicht, vgl. Hruschka, IStR 2016, 437, 438.

So Hruschka, IStR 2016, 437, 438.

BFH, Urt. v. 17.12.2003 – I R 47/02, BFH/NV 2004, 771 unter II.2.a).

Zu dem Konzept der „unmittelbaren“ oder lediglich „mittelbaren“ Nutzung der Beteiligung vgl. auch die Verordnungsbegründung zur BsGaV, BR-Drucks. 401/14, S. 64.

Hruschka, IStR 2016, 437, 439; vgl. auch Kaeser, ISR 2012, 63, 67; vgl. auch Häck, ISR 2015, 113, 117.

BFH, Urt. v. 17.12.2003 – I R 47/02, BFH/NV 2004, 771.

Vgl. Hruschka, IStR 2016, 437, 441.

Hruschka, IStR 2016, 437, 442.

Hruschka, IStR 2016, 437, 441.

100

Kaeser, ISR 2012, 63, 67. So auch Häck, ISR 2015, 113, 117.

101

So für im SBV I gehaltene Beteiligungen Hruschka, IStR 2016, 437, 443.

102

Vgl. hierzu die Ausführungen oben unter 9.3.14.

103

Vgl. zuletzt BFH, Urt. v. 29.11.2017 – I R 58/15, BFHE 260, 209 unter II.2.b.bb.aaa).

104

Zum Vergleich der Begriffe in § 13 AO und Art. 5 Abs. 5 OECD-MA vgl. Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5 MA Rn. 191.

105

Hingegen von einer definitorischen Erweiterung des Betriebsstättenbegriffs ausgehend Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5 MA Rn. 193.

106

Die Person darf nicht unabhängiger Vertreter i. S. d. Art. 5 Abs. 6 OECD-MA sein und ihre Tätigkeiten dürften, wenn sie in einer festen Geschäftseinrichtung ausgeübt würden, nicht unter die Bereichsausnahme des Art. 5 Abs. 4 OECD-MA fallen.

107

Kroppen/van der Ham, IWB 2017, 257, 262; Rasch/Müller, ISR 2014, 418, 420; Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 414.

108

Vgl. auch die Ausführungen der OECD zum „mere sales agent“, OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 233; zustimmend Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2010) Rn. 597.

109

Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 414; Ditz, SWI 2017, 282, 286.

110

Zur Relevanz auch der nicht-maßgeblichen Personalfunktionen vgl. auch BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.2.5 Rn. 48.

111

Insoweit übersehen Ditz und Bärsch, dass auch die Vertreterbetriebsstätte als fiktives Rechtsgebilde über die vom Vertreter übernommenen Vertriebstätigkeiten an einem unternehmensinternen Leistungsaustausch teilnimmt, Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 413.

112

Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5 MA Rn. 217.

113

So machen Ditz und Bärsch zu Recht geltend, dass darin gerade kein Anteil an dem Vertretererlös enthalten ist, Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 415.

114

Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2010) Rn. 597.

115

Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 414 f. Wassermeyer und Kaeser gehen hingegen davon aus, dass eine über die Ausübung der Abschlussvollmacht hinausgehende Tätigkeit und der daraus resultierende Gewinn nicht der Vertreterbetriebsstätte, sondern der Geschäftsleitungsbetriebsstätte zuzuordnen sei, Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5 MA Rn. 196, 216.

116

Loukota, SWI 2017, 70, 72; Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 414; anders das Beispiel bei Rasch/Müller, ISR 2014, 418, 421.

117

Kritisch gegenüber der Anknüpfung der maßgeblichen Personalfunktion an die Verwaltungstätigkeit, Tenberge, IWB 2016, 742, 743.

118

Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 416 m. w. N.

119

Vgl. auch das Beispiel bei Rasch/Müller, ISR 2014, 418, 421.

120

Vgl. auch OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 236. Dies übersieht Griemla, IStR 2005, 857, 862.

121

So auch Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2010) Rn. 598.

122

Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411; Ditz, SWI 2017, 282, 286.

123

Ditz, SWI 2017, 282, 285, der die von Loukota, SWI 2017, 70, 73 vertretene Auffassung kritisiert, nach der der Vertreterbetriebsstätte Vermögenswerte und Risiken zuzuordnen sind, ist daher nur insoweit beizupflichten, als dass Loukota nicht deutlich macht, dass die in seinem Beispielsfall gebildete funktionsstarke Vertreterbetriebsstätte die Ausnahme und nicht den Regelfall bildet.

124

Rasch/Müller, ISR 2014, 418, 422.

125

OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 235.

126

So hatten Teile der Literatur der Verordnungsbegründung zu § 39 Abs. 2 BsGaV entnommen, dass der deutsche Gesetzgeber die Nullsummentheorie nun zulasse und ausdrücklich hervorhebe, Rasch/Müller, ISR 2014, 418, 422.

127

Andernfalls wäre auch fraglich, ob § 39 Abs. 2 BsGaV noch von der Verordnungsermächtigung („einheitliche Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes“) abgedeckt wäre.

128

Ditz/Bärsch, IStR 2013, 411, 412; Rasch/Müller, ISR 2014, 418, 421. Durch die Regelung des Art. 5 Abs. 5 OECD-MA werden „alle in einem Staat von einem Vertreter für ein Unternehmen ausgeübten Tätigkeiten zu einer Betriebsstätte zusammengefasst“, Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5 MA Rn. 205. Vgl. auch Loukota, SWI 2017, 70, 71: „Denn [...] es sind die Personen (natürliche oder juristische), die [die] fiktive Betriebsstätte für das vertretene ausländische Unternehmen bilden […].“

129

Wassermeyer/Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 5 MA Rn. 596, 598; vgl. auch Loukota, SWI 2017, 70, 71 f., 74 f. unter Verweis auf das Schlussprotokoll zu Art. 5 DBA-Österreich (BGBl I 2002, 745); OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 230.

130

So auch Kraft/Dombrowski, FR 2014, 1105, 1112; Kußmaul/Delarber/Müller, IStR 2014, 466, 473.

131

BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.12.1 Rn. 129; Tz. 2.13.1 Rn. 144.

132

Gemäß § 12 Abs. 3 Satz 1 BsGaV sind die Vermögenswerte bei der Bestimmung der Kapitalquote grundsätzlich mit Fremdvergleichswerten anzusetzen. Auch die Voraussetzungen für die Sonderregelungen für Konzerne (§ 12 Abs. 4 BsGaV) knüpfen über den Maßstab des ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters an Fremdvergleichsprinzipien an.

133

§ 13 Abs. 2 BsGaV lässt eine von der Mindestkapitalisierung abweichende Zuweisung von Dotationskapital nur ausnahmsweise aus Fremdvergleichsgründen zu.

134

BVerfG, Beschluss v. 29.3.2017 – 2 BvL 6/11, BVerfGE 145, 106 unter C.I.2.c.aa).

135

Ditz, ISR 2012, 48, 53; a. A. wohl OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 28 ff.

136

A. Weber/Werra, FS Ritter, S. 285, 289.

137

BFH, Urt. v. 5.2.1992 – I R 127/90, BFHE 166, 356; Urt. v. 20.03.2002 – II R 84/99, BFH/NV 2002, 1017 unter II.3; Urt. v. 25.6.1986 – II R 213/83, BFHE 147, 264; Urt. v. 1.4.1987 – II R 186/80, BFHE 150, 65.

138

Beiser, IStR 1992, 7, 9.

139

Beiser, IStR 1992, 7, 10.

140

Beiser, IStR 1992, 7, 10 f.

141

Ebenso Ditz, ISR 2012, 48, 54 unter Verweis auf Ditz, Intl Gewinnabgrenzung 2004, S. 364 ff.; Beiser, IStR 1992, 7; so wohl auch Becker, DB 1989, 10; a. A. Buchner, der den Grundsatz der Finanzierungsfreiheit als Ausdruck des Fremdvergleichsgrundsatzes ansieht, Buchner, IStR 2013, 228, 231 f.

142

Vgl. auch Becker, DB 1989, 10 zu den der Gläubigersicherung dienenden gesetzlichen Sondervorschriften zur Mindestkapitalisierung von Bank- und Versicherungsbetriebsstätten.

143

Vgl. Beiser, IStR 1992, 7, 9; Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2010) Rn. 498; siehe auch in etwas anderem Zusammenhang Kraft/Dombrowski, FR 2014, 1105, 1112, die in der Mindestkapitalausstattungsmethode einen Widerspruch zum Grundsatz der einheitlichen Kreditwürdigkeit sehen.

144

Sich für eine Behandlung des Eigenkapitals als Residualgröße aussprechend auch Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2010) Rn. 494 ff.

145

A. A. die OECD, die gemäß dem Grundsatz „capital follows risks“ (vgl. OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 29, 108) aus den der Betriebsstätte zugeordneten Risiken eine fremdvergleichskonforme Bestimmung der Höhe des erforderlichen Dotationskapitals ableitet (a. a. O., Tz. 28 ff.). Dabei übersieht die OECD, dass der Grundsatz der Finanzierungsfreiheit (vorbehaltlich etwaiger Mindestkapitalisierungserfordernisse) grundsätzlich losgelöst von der Risikostruktur der Betriebsstätte besteht. Der Zusammenhang zwischen der Risikostruktur und der Unternehmensfinanzierung schlägt sich lediglich in den Kosten für das Fremdkapital nieder.

146

Kaeser spricht in diesem Zusammenhang von einer „Residualgröße“, Kaeser, in: Wassermeyer, DBA, Art. 7 MA (2010) Rn. 499.

147

Vgl. BVerfG, Beschluss v. 29.3.2017 – 2 BvL 6/11, BVerfGE 145, 106 unter C.II.3.b.bb) m. w. N.

148

EuGH, Urt. v. 12.06.2003 – C-234/01, Slg. I 2003, 5933 – Gerritse.

149

BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.17.2 Rn. 180 f.; BR-Drucks. 401/14, S. 91.

150

BR-Drucks. 401/14, S. 92.

151

BR-Drucks. 401/14, S. 92.

152

Die Verordnungsbegründung spricht insoweit von den „die Finanzierungsfunktion nutzen[den]“ Betriebsstätten, vgl. BR-Drs. 401/14, S. 93.

153

Vgl. § 15 Abs. 1 BsGaV.

154

Vgl. BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.17.7 Rn. 191.

155

Vgl. Beispiel „Fallvariante – Finanzierungsrisiko“ in BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.17.7 Rn. 191.

156

BMF, Schreiben v. 22.12.2016 (VWG BsGa), BStBl I 2017, 182, Tz. 2.17.7 Rn. 190.

157

OECD, Betriebsstättenbericht 2010, Part I Tz. 30, 33, 99 ff.

158

Kußmaul/Delarber/Müller, IStR 2014, 466, 471.

159

Leonhardt/Tcherveniachki, in: F/W/B/S, Außensteuerrecht, § 1 AStG Rn. 2883.

160

Vgl. hierzu auch Beiser, IStR 1992, 7.

161

Zum Anwendungsbereich der Öffnungsklausel siehe oben unter 15.2.3.

162

Siehe dazu die Ausführungen oben unter 20.12.1.

Titel: Ausgewählte Probleme der Zurechnungsfrage unter dem AOA
verfasst von: Solvejg Glatz
Verlag: Springer Fachmedien Wiesbaden
Buch: Abgrenzungsmaßstäbe im Abkommensrecht
Print ISBN: 978-3-658-34005-6

Electronic ISBN: 978-3-658-34006-3

Copyright-Jahr: 2021
DOI: https://doi.org/10.1007/978-3-658-34006-3_20

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