Controller und IFRS

Vgl. ausführlich www.​igc-controlling.​org.

Mitglieder des IGC-Arbeitskreises „Controller und IFRS“, der in den Jahren 2005 und 2006 tätig war, sind Dr. Jörg Beißel (Deutsche Lufthansa AG), Dr. Ralf Eberenz (Beiersdorf AG), Jörn Bartelheimer (CTcon GmbH), Mag. Werner Fleischer (Österreichische Elektrizitätswirtschafts-AG/Verbundgesellschaft), Claus Heßling (Plaut Consulting GmbH), Prof. Dr. Péter Horváth (Horváth AG), Mag. Helmut Kerschbaumer (KPMG Alpentreuhand GmbH), Dr. Michael Kieninger (Horváth AG), Dr. Franz Krump (WINDRESS Holding AG), Andreas Wohlthat (CTcon GmbH), Dr. Rita Niedermayr-Kruse (Österreichisches Controller-Institut), Dr. Lukas Rieder (Controller Zentrum St. Gallen), Dr. Walter Schmidt (Internationaler Controller Verein), Karl-Heinz Steinke (Deutsche Lufthansa AG), Prof. Dr. Barbara E. Weißenberger (Justus-Liebig-Universität Gießen/seit 2014 Heinrich-Heine-Universität Düsseldorf und Bucerius Law School, Hamburg).

Eine Übersicht über die Relevanz dieses Themas in der betriebswirtschaftlichen Literatur bis 2010 findet sich bei Simons, D./Weißenberger, B. E. (2010), S. 271 ff.

Vgl. hierzu grundlegend den Beitrag von Horváth, P. (2005), S. 3 f.

z. B. im Rahmen von Fast Close-Projekten, vgl. Dörr, B. (2004), S. 403 ff.

Vgl. hierzu den bereits 1992 von Horváth herausgegebenen Sammelband zu Fragen einer effektiven Gestaltung von Controllingprozessen; Horváth, P. (1992), S. 1 ff.

Vgl. Wullenkord, A. (2003), S. 525 ff.

Vgl. ausführlich International Group of Controlling/Weißenberger, B. E. (2006), S. 1 ff.

Vgl. IFRS-Preface, P.6.

Vgl. IFRS Conceptual Framework OB.2-12. In dem Zusammenhang ist auch der so genannte „full-disclosure“-Ansatz, d. h. eine umfassende Offenlegungspflicht innerhalb der IFRS-Rechnungslegung zu sehen, der in umfangreichen Publikationspflichten z. B. innerhalb der Segmentberichterstattung oder im Anhang (notes) resultiert.

Vgl. zu einer Darstellung des formellen Standardsetting-Verfahrens des IASB und der öffentlichen Einbeziehung verschiedener Interessengruppen innerhalb der Rechnungslegung Pellens, B. et al. ( 2014), S. 46 ff.

Vgl. zu der Zeitwert- bzw. Fair Value-Bilanzierung innerhalb der IFRS u. a. Hitz, J.-M. (2005), S. 1013 ff. sowie Bieg, H./Heyd, R. (2005), S. 1 ff.

Vgl. Baetge, J./Beermann, T. (1998), S. 154 ff.

Quelle: In Anlehnung an: Weißenberger, B. E. (2006), S. 28.

Quelle: International Group of Controlling/Weißenberger, B. E. (2006), S. 29.

Vgl. Fleischer, W. (2005), S. 197.

Vgl. Martin, P. (1997), S. 29.

Auch in den kontinentaleuropäischen Rechnungslegungssystemen gibt es Schnittstellen zwischen externer und interner Rechnungslegung, insbesondere z. B. für die Vorratsbewertung; Umfang und Bedeutung dieser Schnittstellen sind jedoch sehr viel geringer als unter IFRS.

Vgl. Bruns, H.-G. (1999), S. 595. Ähnlich bereits Küting, K./Lorson, P. (1998), S. 490 f. sowie neuer Lingnau, V./Jonen, A. (2004), S. 11 oder Wussow, S. (2004), S. 65 ff.

Vgl. zum Begriff des Management Approach konzeptionell Haller, A./Park, P. (1999), S. 60.

So müssen z. B. für eine IAS 36-konforme Ermittlung des Impairment-Bedarfs geplante Cashflows in Erhaltungs- und Erweiterungsinvestitionen aufgeteilt werden, da letztere nicht berücksichtigt werden dürfen. Eine solche Aufteilung ist jedoch z. B. in der internen Finanzplanung nicht ohne weiteres selbstverständlich gegeben, vgl. Trützschler, K. et al. (2005), S. 404 f.

Vgl. Hassler, R./Kerschbaumer, H. (2005), S. 54 f.

Zu den für die Umsetzung des Management Approach besonders relevanten Standards innerhalb der IFRS sowie zu den hierfür erforderlichen Controllingsystemen vgl. ausführlich Weißenberger, B. E./Maier, M. (2006), S. 2077 ff.

Vgl. hierzu den Beitrag von Bartelheimer, J./Kückelhaus, M./Wohlthat, A. (2004), S. 22 ff. Ein detaillierter Überblick über die Verknüpfung des IFRS-Abschlusses mit den verschiedenen Komponenten innerbetrieblicher Informationssysteme findet sich bei Kirsch, H. (2005), S. 1 ff.

Idealerweise sind die Finanz-/Cashflow-Planung und die Ergebnisplanung als integriertes Planungssystem ausgestaltet und konsistent miteinander verzahnt. Dennoch sind sowohl zahlungsbasierte als auch Ergebnisgrößen erforderlich, um die unterschiedlichen Informationsbedarfe aus einzelnen IAS/IFRS abzudecken.

Vgl. Kümmel, G./Watterott, R. (2005), S. 25 ff.

Ein wichtiger Anstoß der Diskussion war hier der Beitrag von Ziegler zur Neuausrichtung der Kostenrechnung im Hause Siemens ab 1993/94, vgl. Ziegler, H. (1994), S. 175 ff.; vgl. zu einem historischen Abriss Weißenberger, B. E. (2003), S. 175 ff.

Grundsätzlich können solche Abstimmbrücken zwar durchgeführt werden, vgl. Horváth, P. (2011), S. 396 ff. Empirische Untersuchungen zeigen jedoch, dass eine Vielzahl von Unternehmen in der Praxis diese Abstimmung nicht durchführen, vgl. z. B. Währisch, M. (1998), S. 195, der dies für rund 40 % der befragten mittleren und Großunternehmen sowie für knapp 60 % der Kleinunternehmen belegt. Konzeptionell wird dies u. a. von Franz, K. P./Hieronimus, A. (2003), S. 149 f., begründet: Gerade in internationalen Konzernen fehlt häufig eine konsistente und durchgängig aufgebaute Konzernkostenrechnung, mit der diese Überleitung hätte fundiert werden können.

In diesem Zusammenhang wird auch von „Teilharmonisierung“ gesprochen, vgl. Bruns, H.-G. (1999), S. 595.

Vgl. Horváth, P. (2011), S. 397.

Dieser Aspekt war in der Vergangenheit aufgrund der Vielzahl von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten im HGB von geringerer Bedeutung, da ex post durch bilanzpolitische Maßnahmen ein gewünschtes handelsbilanzielles Ergebnis im Jahresabschluss zumindest angenähert werden konnte. Unter IFRS bzw. im Kontext einer kapitalmarktorientierten Quartalsberichterstattung ist dies jedoch tendenziell schwieriger, da Bilanzpolitik hier in kurzfristigeren Zeiträumen bzw. vermehrt über Sachverhaltsgestaltung betrieben werden muss.

Vgl. hierzu auch die Stellungnahme der IFRS-Projektgruppe des Internationalen Controller Vereins (ICV) zur Optimierung des internen Berichtswesens, die u. a. die Bedeutung einer „einheitlichen Finanzsprache“ im Unternehmen hervorhebt, vgl. Moussallem, S. (2005), S. 11.

So belegt Sandt empirisch, dass Manager signifikant zufriedener sind, wenn Kennzahlen aus einer Hand, z. B. dem Controlling, vorgelegt werden bzw. wenn die Kennzahlen in einem Bericht vorgelegt werden, vgl. Sandt, J. (2003), S. 75 ff. Zum gleichen Ergebnis kommen auch Weißenberger, B. E./Angelkort, H. (2011), S. 160 ff.

Der Fair Value ist inhaltlich als Oberbegriff aller marktnahen Wertansätze zu verstehen. Er ist der Betrag, zu dem voneinander unabhängige Parteien mit Sachverstand und Abschlusswillen und unter marktüblichen Bedingungen und ohne Abschlusszwang („at arm’s length“) bereit wären, einen Vermögenswert zu tauschen oder eine Schuld zu begleichen (vgl. z. B. IAS 16, IAS 38, IAS 39, IAS 40, IAS 41).

In diesem Fall liegt dann weder eine Beziehung zwischen Managementleistung und IFRS-Ergebnis im Sinne von Controllability vor noch ist die Zufallskomponente für Zwecke der Anreizgestaltung nutzbar. Vgl. Antle, R./Demski, J. S. (1988), S. 700 ff. sowie Ewert, R./Wagenhofer, A. (2014), S. 326 f.

Vgl. kritisch Fleischer, W. (2005), S. 198.

Erfolgsneutral verbuchte Ergebniskomponenten werden dann lediglich im Rahmen einer Eigenkapitalveränderungsrechnung als so genanntes „other comprehensive income“ bzw. „other recognized income and expense“ gezeigt; sie sind nicht Bestandteil des Ergebnisses (profit or loss for the period). Vgl. Weißenberger, B. E. (2006), S. 56 ff.

Vgl. Weißenberger, B. E./Blome, M. (2005), S. 11 ff. Zu weiteren Anreizproblemen im Kontext der Fair Value-Bewertung vgl. ausführlich den Beitrag von Ewert, R. (2006), S. 21 ff.

Aus den genannten Gründen lehnt z. B. auch Lufthansa, die eine integrierte Rechnungslegung weitgehend umsetzen, die Übernahme von Fair Values ab, vgl. Beißel, J./Steinke, K.-H. (2004), S. 69.

Auch aus theoretischer Sicht lässt sich dieses Ergebnis als Konsequenz rationaler Entscheidungen der betroffenen Unternehmen begründen, vgl. hierzu ausführlich die evolutorisch-spieltheoretische Analyse von Simons, D./Weißenberger, B. E. (2008), S. 137 ff. sowie ergänzend Simons, D./Weißenberger, B. E. (2009a), S. 390 ff.

In der Unternehmenspraxis sind die in der IFRS-Finanzberichterstattung angegebenen Segmente häufig sehr stark aggregiert. So weist z. B. der Siemenskonzern im Segmentbericht 2005 12 Segmente aus, die strategische Steuerung findet jedoch auf Basis von ca. 90 Geschäftsgebieten statt, die Geschäftsführung auf der Ebene von ca. 200 strategisch definierten Geschäftsfeldern, vgl. Feldmayer, J./Zimmermann, A. (2005), S. 251.

So eliminiert beispielsweise die Lufthansa in dem intern verwendeten „Ergebnis der betrieblichen Tätigkeit“ u. a. Aufwendungen und Erträge aus der Bildung von Drohverlustrückstellungen, Erträge aus der Auflösung von Rückstellungen, Gewinne und Verluste aus der Stichtagsbewertung von langfristigen Finanzinstrumenten sowie außerplanmäßige Abschreibungen und Zuschreibungen auf Sachanlagen oder Goodwill; vgl. ausführlicher Beißel, J./Steinke, K.-H. (2004), S. 66 f.

Vgl. hierzu die empirische Untersuchung von Haring/Prantner zur Konvergenz des Rechnungswesens: Haring, N./Prantner, R. (2005), S. 147 ff.

Dies ist bereits heute im Rahmen der wertorientierten Steuerung gebräuchlich, da man i. d. R. konzeptionell wie systemseitig nicht in der Lage ist, Kennzahlen wie z. B. den EVA (Economic Value Added) oder CVA (Cash Value Added) bis auf Kostenstellenebene zu detaillieren. Stattdessen wird auf der operativen Ebene dann mit den jeweils relevanten Werttreibern gearbeitet. Vgl. Kümmel, G./Watterott, R. (2005), S. 14 f.

Vgl. Pfaff, D. (1996), S. 151 ff.

Quelle: International Group of Controlling/Weißenberger, B. E. (2006), S. 53.

Vgl. Simons, D./Weißenberger, B. E. (2009b), S. 446 ff.

Vgl. hierzu sowie ausführlich zu den Ergebnissen dieser Studie Weißenberger, B. E. (2011), S. 242 ff.

Vgl. Weißenberger, B. E./Angelkort, H./Kleine, C. (2011), S. 2157 ff.

Quelle: Weißenberger, B. E. (2011), S. 244.

Dies kann im einfachsten Fall bereits die abweichende Erlösperiodisierung z. B. für Zwecke der Incentivierung von Vertriebsmanagern betreffen, vgl. hierzu Weißenberger, B. E. (2006), S. 64 ff.

Vgl. Heintges, S. (2003), S. 621 ff.

Vgl. konzeptionell Krüger, W./Danner, M. (2004), S. 110 ff. sowie zur praktischen Umsetzung Köster, H. ( 2005 ), S. 117 ff.

Vgl. bereits Bruns, H.-G. (1999), S. 601, der in diesem Zusammenhang den Controller im Sinne eines ganzheitlichen „Business Advisor“ fordert.