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2018 | OriginalPaper | Chapter

1. Zur Zukunft des Steuerstrafrechts

Author : Marcel Krumm

Published in: Zukunftsfragen des deutschen Steuerrechts III

Publisher: Springer Berlin Heidelberg

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Zusammenfassung

Das Steuerstrafrecht ist aus der rechtspolitischen und rechtsdogmatischen Debatte derzeit nicht wegzudenken. So ist die strafbefreiende Selbstanzeige zuletzt an immer enger werdende Voraussetzungen geknüpft worden, der BGH hat in Bezug auf die Strafzumessung auf den ersten Blick klare (als Verschärfung empfundene) Worte gefunden, durch den Ankauf von Steuer-CDs und den Ausbau des Informationsaustausches wird erheblicher (Entdeckungs-) Druck auf die Hinterzieher von Einkommen- und Erbschaftsteuer-/Schenkungsteuer ausgeübt, die Strafrechtspraxis sieht sich aber auch zunehmend, in Gestalt der Umsatzsteuerkarusselle und ähnlicher Erscheinungen mit organisierter Steuerkriminalität konfrontiert und zugleich scheint die strafrechtliche Diskussion dem Vernehmen nach auch vermehrt unternehmenssteuerrechtliche (Alltags-) Fälle zu erreichen. Dies alles muss Anlass dazu geben, sich mit dem Stand und den Perspektiven des Steuerstrafrechts auseinanderzusetzen. Ich bin kein Strafrechtler. Ich nähere mich dem Thema aus der Perspektive eines (Steuer-) Verwaltungsrechtlers, für den das Steuerstrafrecht Teil eines ganzheitlich zu betrachtenden Vollzugsrechtsrahmens ist. Die Pönalisierung ist allerdings nur eines von mehreren Steuerungsmitteln im Baukasten des Gesetzgebers und im Gesamtkonzept der gesetzgeberischen Möglichkeiten durchaus austauschbar. Der Beitrag verfolgt daher auch explizit ein rechtspolitisches Anliegen.

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next chapter Das Insolvenzsteuerrecht am Scheideweg

Instruktiv zum Beispiel Gaede, Der Steuerbetrug, 141 ff.; Schneider, Die historische Entwicklung des Straftatbestandes der Steuerhinterziehung, 10 ff.

Pollack, Das Finanzdelikt als Verwaltungsdelikt, 59, 73.

Siehe z. B. § 66 preußEStG v. 24.06.1891 (PrGS 1891, 175): vier- bis zehnfacher Betrag der Verkürzung, und § 43 preußErgStG v. 14.07.1893 (PrGS 1893, 134): zehn- bis fünfundzwanzigfacher Betrag der Jahressteuer, um welche der Staat verkürzt worden ist.

RAO v. 13.12.1919, RGBl. I 1919, 1993.

So Schneider (Fn. 1), 71.

Becker, Die Reichsabgabenordnung, § 359 Rz. 1.

VO v. 14.02.1924, RGBl. 1924, 74.

Gesetz zur Änderung der Reichsabgabenordnung vom 04.07.1939, RGBl. I 1939, 1181.

Siehe Abschnitt III § 9 Nr. 1 des 2. Gesetzes zur vorläufigen Neuordnung der Steuern v. 20.04.1949, WiGBl 1949, 69.

Gesetz v. 11.05.1956, BGBl. I 1956, 418.

BVerfG BVerfGE 22, 49.

BGBl. I 1968, 953.

Schmidt, Das neue deutsche Wirtschaftsstrafrecht, 49.

Eingehend Krumm, in: Tipke/Kruse, § 378 AO, Rz. 1 mit Nachweisen.

Gesetz vom 23.06.2017, BGBl. I 2017, 1682.

Eingehend Seer, in: Tipke/Kruse, § 371 AO, Rz. 11 ff.

Im Rahmen dieses Beitrages werden allerdings die steuerstrafrechtlichen Fragen im Kontext der digitalen, automationsunterstützten Außenprüfung (zu den rechtsstaatlichen Herausforderungen dieser Vorgehensweise siehe nur Krumm, DB 2017, 1105 [1110] m. w. Nachw.) nicht behandelt.

Siehe zum Streitstand Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 59.

Seer/Krumm, DStR 2013, 1813 (1814).

BFH BStBl. II 1999, 203 (204).

Drüen, Die Indienstnahme Privater für den Vollzug von Steuergesetzen, 130.

Zum Beispiel Kirchhof, in: FS Juristische Fakultät Heidelberg, 11 (20 ff.); Kopp, Verfassungsrecht und Verwaltungsverfahrensrecht, 209 f.; Möllers, in: Hoffmann-Riem/Schmidt-Aßmann/Voßkuhle, Grundlagen des Verwaltungsrechts, § 3 Rn. 24.

Seer, StuW 2015, 315 (321 f.).

Seer (Fn. 24), 321 f.

Drüen (Fn. 22), 130; Heuermann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Vor §§ 149 ff. AO, Rz. 5; Seer, in: Tipke/Kruse, 150 AO, Rz. 14.

OLG Düsseldorf Stbg 1991, 521; Danzer, DStJG 6 (1983), 67 (94 f.); Dörn, wistra 1992, 241; Krieger, Täuschung über Rechtsauffassung, 106 f.; Randt, in: FS Schaumburg, 1255 (1259 ff.); Schick, StuW 1988, 301 (319); Tipke, BB 2009, 636; Wulf, in: FS Streck, 627 (637 ff.).

BGH NStZ 2000, 203; BGH wistra 2000, 217; BFH v. 16.12.2008, I R 23/07, juris; FG Köln EFG 2012, 1011.

Hellmann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 370 AO, Rz. 86; Rolletschke, in: Rolletschke/Kemper, § 370 AO, Rz. 76 ff.; Seer/Krumm (Fn. 20), 1814 f.; Sontheimer, DStR 2014, 357 (358).

Hellmann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 370 AO, Rz. 87; Seer/Krumm (Fn. 20), 1815; Sontheimer (Fn. 29), 358; dagegen z. B. Schmitz/Wulf, in: Joecks/Miebach, § 370 AO, Rz. 234: maßgeblich sei die geltende Rechtsprechung.

Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 50, dort auch zu weiteren Einzelfragen der Maßgeblichkeit der nach außen dokumentierten Verwaltungsauffassung.

Seer/Krumm (Fn. 20), 1815.

BGH NStZ 2000, 203; BGH wistra 2000, 217.

BVerfG BVerfGK 18, 482.

Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 50a.

BGH NStZ 2000, 203.

Gaede (Fn. 1), 712 ff.

So die Gesetzesbegründung in BT-Drucks. 18/7457, 69 zu § 88 Abs. 5 AO n. F.

Seer (Fn. 24), 323 f.

Beispiel nach Ransiek, in: Kohlmann, § 370 AO, Rz. 243.

So auch Ransiek, in: Kohlmann, § 370 AO, Rz. 245.

Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 51, wohl auch Seer (Fn. 24), 322 f.; a. A. wohl Sterzinger, NZWiSt 2012, 286 (289).

BFH BFH/NV 2007, 1263.

Zur Bewertungsprärogative als Kompetenz- und Richtungsfrage siehe eingehend Krumm, Steuerliche Bewertung als Rechtsproblem, passim sowie die Zusammenfassung bei Krumm, FR 2015, 481 ff.

BGH BGHSt 19, 295 (298); NStZ 2013, 159.

Krumm in Tipke/Kruse, § 370 AO Rz. 125 (Okt. 2016).

BGH NStZ 2012, 160.

BGH wistra 1998, 225; FG Rheinland-Pfalz DStRE 2011, 1347; FG Münster EFG 2013, 1345.

BGH NStZ 2012, 160

So vor allem Ransiek, in: Kohlmann, § 370 AO, Rz. 614; Ransiek/Hüls, NStZ 2011, 678 (679 f.); ebenso Jäger, in: Klein, § 370 AO, Rz. 175; Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 126; in dieser Deutlichkeit auch schon BGH wistra 1995, 69; dagegen z. B. Duttge, HRRS 2012, 359 (360 ff.).

BGH BGHSt 48, 108; BFH BStBl. II 1988, 215; ferner Gaede (Fn. 1), 485 ff; Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 129; Ransiek/Hüls (Fn. 51), 679; Schmitz/Wulf, in: Joecks/Miebach, § 370 AO, Rz. 366, 373 jeweils mit weiteren Nachweisen.

Maiwald, Unrechtskenntnis und Vorsatz im Steuerstrafrecht, 22 f.; Roth, ZWH 2013, 373; Tipke, Steuerrechtsordnung, Band 3, 1732 f.

BGH NStZ 2012, 160

Zu solchen Konstellationen mit Nachweisen Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 132 f.

Gaede, in: Esser/Rübenstahl/Saliger/Tsambikakis, § 370 AO, Rz. 269; Schmitz/Bürger, in: Flore/Tsambikakis, § 15 StGB, Rz. 25.

BGH NStZ 2012, 160.

Gaede (Fn. 1), 486 f.; Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 129; im nichtsteuerlichen Kontext ferner BVerfG BVerfGE 75, 329 (343).

Krumm, in: Tipke/Kruse, § 369, Rz. 17.

Drüen, DStJG 38 (2015), 219.

Dazu Seer, in: Tipke/Kruse, § 153, Rz. 32 f.

Kaeser, DStJG 38 (2015), 193 (208 ff.); Beckschäfer, ZWH 2016, 189 (191 ff.); Werder/Rudolf, BB 2016, 1433 (1437 f.).

Siehe Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 135.

AEAO zu § 153 Nr. 2.6.

BGH NStZ 2012, 160.

Bussmann, Wirtschaftskriminologie I, Rz. 514 („gewaltiges Dunkelfeld“ und „massenhafte Verbreitung von Steuerhinterziehung“); Franzen, Neue Kriminalpolitik 2008, 72 (73); Kuhlen, Grundfragen der strafbaren Steuerhinterziehung, 72; Streck, BB 1984, 2205 (aus Praktikersicht).

Siehe Brandstätter, in: Gedächtnisschrift Andreae, 213 (214); Singelnstein, MschrKrim 98 (2015), 48 (53 f.) mit Nachweisen.

Dazu mit Nachweisen Bussmann (Fn. 66), Rz. 519 ff.

Dazu nur Roxin, Strafrecht AT, Band 1, § 3 Rz. 2 ff.

Seer, in: Tipke/Lang, § 23 Rz. 4.

Zu den nachfolgenden Erkenntnissen Allingham/Sandmo, Journal of Public Economics 1972, 323 ff.; Brandstätter, in: Gedächtnisschrift Andreae, 231 ff.; Bussmann (Fn. 66), Rz. 535 ff.; Franzen, (Fn. 66) 72 ff. u. 94 ff.; Kirchler/Kasper, DStJG 38 (2015), 7 ff.; Kuhlen (Fn. 66), 75 ff.; Schöbel, Steuerehrlichkeit, passim; Singelnstein (Fn. 67), 48 (54 ff.); jeweils mit umfangreichen Nachweisen zu verschiedenen Untersuchungen.

Statt vieler Eisenberg/Kölbel, Kriminologie, § 41 Rz. 11 ff. und 20 ff.

Zur Bindungswirkung und Anfechtbarkeit statt vieler nur Seer, in: Tipke/Kruse, Vor § 118 AO, Rz. 28 ff.

Vgl. zur „Anreiz- und Verlockungssituation“ in Ansehung strafprozessualer Verständigungen auch BVerfG BVerfGE 133, 168 (208 f.).

Seer, DStR 2008, 1553 (1554 f.). Dessen ungeachtet gibt es ohnehin keine objektivierbaren Kennzahlen mit denen das Merkmal „Rechtmäßigkeit im Einzelfall“ und „Beitrag zur Vollzugssicherung im Allgemeinen“ gemessen werden kann (siehe statt vieler losgelöst vom Steuerrecht Voßkuhle, in: Hoffmann-Riem/Schmidt-Aßmann/Voßkuhle (Fn. 23), § 43 Rz. 61 ff.).

Kuhlen (Fn. 66), 98.

Kuhlen (Fn. 66), 104 f.

Kuhlen (Fn. 66), 130 ff.

Seer, Rechtsvergleich zum Besteuerungsverfahren Deutschland-USA, 90 ff.; s. danach ferner Seer, StuW 2003, 40 (50 f.); Seer, in: FS Kohlmann, 535 (551 ff.); Seer, in: Tipke/Lang, § 23 Rz. 4.

Siehe zur Unterscheidung zwischen dem objektiven Sorgfaltspflichtverstoß und dem subjektiven Fahrlässigkeitsvorwurf Krumm, in: Tipke/Kruse, § 377 AO, Rz. 13.

BVerfG BVerfGE 126, 170 (194).

BVerfG BVerfGE 120, 224 (240).

Eingehend Gaede (Fn. 1), 338 ff.

Gaede (Fn. 1), 396 f.; Kuhlen (Fn. 66), 51 f.; Ransiek, in: Kohlmann, § 370 AO, Rz. 34.

BGBl. I 2016, 1679.

So explizit die Intention des Gesetzgebers, s. BT-Drucks. 18/7457, 80.

RL (EU) 2016/1164 v. 12.07.2016, ABl. L 193 v. 19.07.2016, 1.

So EuGH, Rs. C-617/10, Akerberg Fransson, ECLI:EU:C:2013:105, 301; EuGH, Rs. C-419/14, WebMindLicenses, ECLI:EU:C:2015:832; eingehend zu den Implikationen des Grundrechtsschutzes im steuerlichen Mehrebenensystem Krumm, ZfZ 2014, 281 ff.

Zuletzt BVerfG BVerfGE 140, 317 mit Nachweisen.

Statt vieler EuGH, Rs. C-205/15, Thoma, ECLI:EU:C:2016:499.

Siehe vor allem BVerfG BVerfGE 128, 326; ferner (auch zu den Grenzen) BVerwG BVerwGE 149, 117.

BVerfG BVerfGE 31, 391, mit dieser Unterscheidung in der Tat JöR 1951, 741 ff.

Zu Art. 92 GG und § 168 RAO BVerfG BStBl. III 1967, 166 sowie später BVerfG BVerfGE 22, 49 zur Verfassungswidrigkeit der „Strafzuständigkeit“ der Finanzbehörde (dazu bereits Abschn. 1.3).

Seit EGMR, Rs. 5100/71, Engel, juris; sodann EGMR, Rs. 8544/79, Öztürk, NJW 1985, 1273; Rs. 12547/86, Bendenoun, ÖJZ 1994, 634; Rs. 31827/96, J. B., NJW 2002, 499; Rs. 69825/01, Faivre; Rs. 47195/06, Müller-Hartburg, NJW 2014, 1791.

Siehe EGMR Rs. 34140/96, Morel; allerdings kann die Höhe auch Rückschlüsse auf die Natur des Vergehens erlauben (vgl. auch EGMR, Rs. 34619/97, Janosevic).

So im Anschluss an den damaligen Stand der Rechtsprechung Seer/Krumm, StuW 2006, 346 (349 ff.).

EGMR, Rs. 73053/01, Jussil, Rz. 36.

EGMR, Rs. 11828/11, Nykänen, Rz. 40; Rs. 37394/11, Glantz, Rz. 50 f.

100

Ebenso Neuendorf, Bedeutung und Rezeption des Art. 6 Abs. 1 EMRK im deutschen und englischen Steuerrecht, 102.

101

Vgl. BVerfG BVerfGE 128, 326.

102

EuGH, Rs. C-489/10, Bonda, ECLI:EU:C:2012:319; Rs. C-617/10, Akerberg Fransson, ECLI:EU:C:2013:105.

103

EuGH, Rs. C-210/00, Käserei Champignon, ECLI:EU:C:2002:440.

104

Krämer, in: Stern/Sachs, Art. 52 EU-GrCh, Rz. 72; Jarass, Art. 52, Rz. 65.

105

EuGH, Rs. C-617/10, Akerberg Fransson, ECLI:EU:C:2013:105.

106

Berichtet im schwedischen Länderbericht von Grylin/Leidhammer, in: Seer/Wilms, Surcharges and Penalties in Tax Law, 611 (618 f.).

107

Zur Personenverschiedenheit bei juristischen Personen und ihren Organen s. EuGH, Rs. C-217/15, Orsi, ECLI:EU:C:2017:264

108

Dies dürfte für EGMR, Rs. 11828/11, Nykänen, Rz. 52 ff.; Rs. 37394/11, Glantz, Rz. 61 ff. der entscheidende Punkt sein. Auch die schwedischen Gerichte gehen von einer Geltung des ne bis in idem-Grundsatzes in Ansehung der dortigen Steuerzuschläge aus (berichtet im schwedischen Länderbericht bei Grylin/Leidhammer (Fn. 106), 621).

109

Vgl. zu dieser Herausforderung auch Hemels, in: Seer/Wilms (Fn. 106), 164 (168).

110

OLG Celle NJW 1971, 67, aus der Literatur z. B. Heuermann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 152 AO, Rz. 4; Rätke, in: Klein, § 152 AO, Rz. 3; Seer, in: Tipke/Kruse, § 152 AO, Rz. 4; Widmann, UR 2014, 5 (6).

111

Gleiche Ansicht Neuendorf (Fn. 100), 108.

112

Siehe die dem Verspätungszuschlag explizit einen auch repressiven Charakter zusprechende Gesetzesbegründung vom 19.03.1971 in BT-Drucks. VI/1981, 129; ferner deutlich z. B. BFH DStR 2015, 2382: „Der Sinn und Zweck des Verspätungszuschlages besteht als Druckmittel eigener Art in einem zugleich repressiven und präventiven (erzieherischen) Charakter“; dies dürfte allgemeine Meinung sein, vgl. nur die Nachweise bei Heuermann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 152 AO, Rz. 3 und Seer, in: Tipke/Kruse, § 152 AO, Rz. 1.

113

Zur Steuerhinterziehung bei nicht fristgerechter Abgabe einer Steuererklärung s. Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 89 ff.

114

Siehe zum Gebot einer unionsrechtskonformen Rechtsfortbildung nur BVerwG, Rs. 6 C 2/16, juris; Kofler, in: Schaumburg/Englisch, Rz. 13.16.

115

Zu dessen verfassungsrechtlicher Anerkennung und Herleitung s. nur BVerfG BVerfGE 95, 96 (131); BVerfGE 96, 245 (249); BVerfGE 133, 168 (197); BVerfGE 133, 168.

116

BVerfG BVerfGE 110, 1; zuvor bereits in der erwähnten Entscheidung zu § 890 ZPO BVerfG BVerfGE 20, 323, wo entsprechend der dogmatischen Einordnung der Frage „nur“ ein Verstoß gegen Art. 2 Abs. 1 GG angenommen wurde.

117

So wohl auch zu Art. 92 GG und § 168 RAO BVerfG BStBl. III 1967, 166.

118

EGMR, Rs. 73053/01, Jussil, Rz. 43.

119

EGMR, Rs. 12547/86, Bendenoun, ÖJZ 1994, 634; EGMR, Rs. 34619/97, Janosevic.

120

ABl. C-316 v. 27.11.1995, 48 ff.

121

EuGH, Rs. C-105/14, Ivo Tarrico, ECLI:EU:C:2015:555. Diese Erkenntnis ist freilich nicht neu. Der Gerichtshof hat in EuGH, Rs. 68/88, Griechenland./. Kommission, Slg. 1989, 2965 in einem nichtsteuerlichen Fall aus dem Loyalitätsgebot die Pflicht der Mitgliedstaaten gefolgert, „ihr nationales Strafrecht (auch) in den Dienst der effektiven Durchsetzung der gemeinschaftsrechtlichen Interessen zu stellen“ (Dannecker, NZWiSt 2016, 162; eingehend Satzger, in: Sieber/Satzger/v. Heintschel-Heinegg, Europäisches Strafrecht, § 9 Rn. 7).

122

Siehe nur Englisch, in: Schaumburg/Englisch, Rz. 12.47

123

Vgl. EuGH, Rs. C-105/14, Ivo Tarrico, ECLI:EU:C:2015:555.

124

EuGH, Rs. C-617/10, Akerberg Fransson, ECLI:EU:C:2013:105, Rz. 36 unter Verweis auf EuGH, Rs. 68/88, Griechenland./. Kommission, Slg. 1989, 2965.

125

Gaede (Fn. 1), 324.

126

So auch bereits Tipke (Fn. 53), 1781.

127

Zur Grundlagenbescheid-Eigenschaft des Zinsbescheides nur Loose, in: Tipke/Kruse, § 233a AO, Rz. 82.

128

BGH BGHSt 37, 266; Jäger, in: Joecks/Jäger/Randt, § 396 AO, Rz. 5 f.

129

Jäger, in: Joecks/Jäger/Randt, § 396 AO, Rz. 6.

130

Krumm, in: Tipke/Kruse, § 370 AO, Rz. 83.

131

BGH wistra 1988, 196; Jäger, in: Joecks/Jäger/Randt, § 396 AO, Rz. 32 ff., insbes. 40; Hellmann, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 396 AO, Rz. 15 ff. u. 71 ff.; a. A. mit guten Gründen Bernsmann, in: FS Kohlmann, 377 (379 ff.); Isensee, NJW 1985, 1007; Schlüchter, JR 1985, 360.

132

Tipke (Fn. 53), 1780.

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Title: Zur Zukunft des Steuerstrafrechts
Author: Marcel Krumm
Publisher: Springer Berlin Heidelberg
Book: Zukunftsfragen des deutschen Steuerrechts III
Print ISBN: 978-3-662-56057-0

Electronic ISBN: 978-3-662-56058-7

Copyright Year: 2018
DOI: https://doi.org/10.1007/978-3-662-56058-7_1

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