Entscheidungsorientierte Kostenrechnungssysteme

Eine Vielzahl von jüngeren Veröffentlichungen, die sich mit Fragen des innerbetrieblichen Rechnungswesens auseinandersetzen, wird durch knappe Ausführungen zur Entwicklung der Kostenrechnung eingeleitet.¹ Übereinstimmend bekundet die Mehrheit der Autoren den Wandel der Kostenrechnung von einer einst vergangenheitsbezogenen Dokumentationsrechnung zu einem entscheidungsorientierten Instrument der Unternehmensführung heute. Das Attribut der Entscheidungsorientierung wird zumeist nicht problematisiert.²

Die vorliegende Arbeit ist auf die Entwicklung entscheidungsorientierter Kostenrechnungssysteme fokussiert. An erster Stelle stehen entwicklungsgeschichtliche Veränderungen von Kostenrechnungssystemen, an zweiter Stelle folgen die erkennbaren Anknüpfungspunkte zwischen den unterschiedlichen Entwicklungen. Das Thema ist von historischem Zuschnitt. Obwohl entscheidungstheoretische Begriffe und Theorien in einzelne Abschnitte der Untersuchung einfließen, werden die Gebiete der Entscheidungstheorie und der Kostenrechnung an keiner Stelle gleichgewichtig behandelt. Entscheidungstheoretische Erkenntnisse werden nach Maßgabe des für die Entwicklung der Kostenrechnungssysteme notwendigen Wissens eingeführt. Unter historischer Perspektive werden die Sachinhalte zu unterstützender Entscheidungen oftmals bedeutsam — ein Betrachtungsobjekt, das beide Theoriebereiche miteinander verbindet. Die klare Trennung der Bereiche der Entscheidungstheorie und der Kostenrechnung wird in diesem Abschnitt begrifflicher und theoretischer Grundlagen dennoch beibehalten.

Die historische Entwicklung der entscheidungsorientierten Kostenrechnung wird im vierten Abschnitt entlang der wesentlichen Kostenrechnungssysteme analysiert. Diese übliche Vorgehensweise²⁹⁷ folgt den Erkenntnissen des vorangegangenen Abschnitts, der den fragmentarischen Charakter der allgemeinen Theorie der Kostenrechnung beleuchtet hat. Gleichwohl hätte eine Struktur, die ausschließlich an der Entwicklung der konkurrierenden Kostenrechnungen orientiert ist, den Nachteil, Gemeinsamkeiten zu vernachlässigen, die die Alternativen miteinander verbinden. Soweit die wechselseitige Kritik der Systeme aneinander betroffen ist, kann deren Einfluß auf die Fortentwicklung der Kostenrechnung jeweils getrennt dargestellt werden; Rahmenbedingungen dagegen, beispielsweise aus dem wirtschaftlichen oder wissenschaftlichen Kontext, werden zugunsten größerer Geschlossenheit und geringerer Redundanz innerhalb dieses Abschnitts diskutiert.

Die Darstellung der Entwicklung der folgenden, wesentlichen Systeme der entscheidungsorientierten Kostenrechnung ist grob in drei Phasen gegliedert. Die Strukturierung ist an Epochen orientiert, die für die Grenzplankostenrechnung und für die relative Einzelkosten- und Deckungsbeitragsrechnung bedeutungsvoll sind und die sich für die Eingruppierung einiger anderer Ansätze bewährt haben.³⁹¹ Die Epochen markieren jeweils das Aufkommen einer neuen Idee und deren schrittweise Verbreitung und Festigung in den folgenden Jahren. Die Darstellung der Vollkostenrechnung weicht von dieser Struktur geringfügig ab — unter dem Aspekt der Entscheidungsorientierung ist ihre Analyse ohnehin von besonderem Charakter.³⁹²

Die historische Entwicklung entscheidungsorientierter Systeme der Kostenrechnung führt zu zahlreichen Ansätzen, die mittelbar oder unmittelbar zur Bildung oder Reife der diskutierten primären Systeme beitragen. Oftmals geht die Erkenntnis der hier aus gliederungstechnischen Gründen als sekundär bezeichneten Konzepte in den als primär bezeichneten auf, bisweilen aber gehen die sekundären Ansätze auch über die Grenzen der primären Konzepte hinaus, ohne sich in der bestehenden Theorie durchzusetzen. Während beispielsweise das Direct Costing und die Blockkostenrechnung besonders auf die Grenzplankostenrechnung Einfluß ausüben, ist dies für die Standardgrenzpreisrechnung weniger deutlich. Eine Vielzahl von wesentlichen Anregungen aus den sekundären Systemen der entscheidungsorientierten Kostenrechnung ist dennoch unzweifelhaft für die Mehrzahl der primären Systeme zu konstatieren.⁹⁸²

Die Erweiterungsansätze können nur in Form einer themenspezifischen Auswahl in die Untersuchung aufgenommen werden. Diese Wahl sucht gleichwohl eine Diskussion der wichtigsten Ansätze sicherzustellen.¹¹⁰⁶ Zahllose weitere Ansätze der jüngeren Vergangenheit wären darüber hinaus zu untersuchen, der Rahmen dieser Analyse läßt ein solches Vorgehen jedoch nicht zu.

Dem siebten und abschließenden Abschnitt sind zwei wesentliche Aufgaben zugewiesen. Einerseits ist ein Gesamtbild der entscheidungsorientierten Kostenrechnungsansätze aufzuzeigen, dies geschieht im ersten Kapitel. Andererseits sind kritische Konsequenzen aus der Untersuchung — im nachfolgenden zweiten Kapitel — zusammenzufassen.