Reformfragen des deutschen Steuerrechts

Verbände und Institute sind sich einig: Das Konjunkturklima hat sich in den letzten Monaten eingetrübt. Finanzminister Olaf Scholz teilt offensichtlich diese Einschätzung; nach seiner Prognose gebe es von nun an „keine unvorhergesehenen [Steuer-]Mehreinnahmen mehr.“ Indes: Das Bild ist um die Feststellungen der Bundesregierung aus dem Dezember letzten Jahres zu ergänzen, dass Deutschland mit Rücksicht auf die Ertragsteuerbelastung der Kapitalgesellschaften Gefahr laufe, im internationalen Vergleich seine Attraktivität als unternehmerischer Standort einzubüßen und es deshalb bei den Reformoptionen keine Tabuthemen geben dürfe. Reformen müssten auch Personenunternehmen zugutekommen.

Viel Kritik für ein in der Praxis immer besser laufendes System, so könnte man das aktuelle Standing der geltenden Abgeltungsteuer beschreiben. Die nie verstummenden Gegner der Systemumstellung bekommen neuen Aufwind durch einen fortschreitenden internationalen Informationsaustausch über Kapitalerträge, dessen tatsächliche Effizienz in der Praxis vielfach angezweifelt wird. Hinzu kommen rechtspolitische Reformpostulate angesichts einer veränderten internationalen Wettbewerbssituation. Gerechtigkeitsbedenken passen zum politischen Postulat einer Höherbelastung sog. Reicher, ohne dass dabei genau benannt würde, wer gegenüber wem ungerecht behandelt wird. In der Praxis ist die Abgeltungsteuer nach mittlerweile 10 Jahren seit ihrer Einführung jedoch angekommen.

Die steuerliche Gewinnermittlung für buchführende Gewerbetreibende beruht im Ausgangspunkt auf der Anwendung handelsrechtlicher Grundsätze ordnungs mäßiger Buchführung (GoB), § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG. Dies wird als Maßgeblichkeitsprinzip bezeichnet und inkorporiert handelsrechtliche Rechnungslegungsgrundsätze in das Bilanzsteuerrecht. Es gibt Gegner, es gibt Befürworter der Maßgeblichkeit. Die Diskussion wird seit langem – vor allem in der Steuerwissenschaft, phasenweise aber auch in der Steuerpolitik – geführt. Fakt ist: Seit dem BilMoG vom 25.05.2009 besteht ein steuerlicher Wahlrechtsvorbehalt, der losgelöst vom Handelsbilanzrecht ausgeübt werden kann. Darüber hinaus existieren seit vielen Jahren etliche steuerbilanzielle Ausnahmeregelungen und Sonderbestimmungen, die einen „Gleichklang“ von Handels- und Steuerbilanz verhindern. Man denke an das steuerbilanzielle Verbot des Ansatzes von Drohverlustrückstellungen, die seit Ende 2013 geltenden Abwehrregelungen zur Hebung stiller Lasten (§ 4 f, § 5 Abs. 7 EStG) oder die Bewertungsbesonderheiten für Rückstellungen (§ 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG). Seitdem sind Einheitsbilanzen im Wesentlichen nur noch bei kleineren Unternehmen möglich. Der steuerbilanziell unter Leistungsfähigkeitsaspekten zu ermittelnde „wahre Gewinn“ weicht deshalb zunehmend vom gläubigergeschützten und durch das Vorsichtsprinzip geprägten ausschüttungsfähigen Jahresüberschuss ab. Der Fiskus als „stiller Teilhaber“ des Unternehmens wird in Teilen anders behandelt als deren Gesellschafter.

Die Hinzurechnungsbesteuerung setzt voraus, dass unbeschränkt Steuerpflichtige in ausreichendem Umfang (grds. mit mehr als 50 %) an einer ausländischen Gesellschaft beteiligt sind, dass die ausländische Gesellschaft Einkünfte aus passivem Erwerb erzielt und dass diese Einkünfte im Ausland einer niedrigen Besteuerung unterliegen (25 %-Grenze). Außerdem darf kein sog. Cadbury-Schweppes-Schutz gegeben sein.

Der Beschluss des BVerfG v. 29. März 2017 zur Mantelkaufvorschrift, die in Deutschland seit der Unternehmenssteuerreform 2008 gilt bzw. besser: gelten sollte, war ein „Paukenschlag:“ Nach vielen Jahren verfassungsgerichtlicher Zurückhaltung in Abgabenangelegenheiten entschied das BVerfG, § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG und damit der ratierliche Untergang von Verlustvorträgen beim Erwerb von Kapitalgesellschaftsanteilen zwischen 25 % und 50 % sei mit dem allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar und deshalb auch rückwirkend, d. h. seit dem Veranlagungszeitraum 2008 nicht anzuwenden, falls der Gesetzgeber nicht heilend eine gleichheitssatzkonforme Neuregelung schaffe. Womöglich auch vor dem Hintergrund, dass eine rückwirkende verfassungsrechtliche Heilung durch den Gesetzgeber keinesfalls trivial sein dürfte – soll der Erhalt von Verlustvorträgen trotz schädlichem Anteilseignerwechsel an Tatbestandsmerkmale der wirtschaftlichen Identität geknüpft werden, die zum Zeitpunkt der Tatbestandverwirklichung vor bis zu 10 Jahren niemand kennen konnte? –, verzichtete der Gesetzgeber bereits auf den Versuch einer rückwirkenden Heilung und schaffte stattdessen § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG a.F. im Ergebnis schlicht insgesamt ab, d. h. sogar ex tunc.

In einer Vortragsreihe „Reformfragen des deutschen Steuerrechts“ darf das Thema der Digitalisierung nicht fehlen. Zwar ist das Thema der elektronischen Datenverarbeitung nicht neu, und viele Fragen die uns heute im Zusammenhang mit der Digitalisierung beschäftigen sind bereits in den 1970er-Jahren erörtert worden. So befasste sich schon 1970 der Deutsche Juristentag mit den Problemen der Datenverarbeitung in Recht und Verwaltung, und im Bundesministerium der Justiz wurde eine Arbeitsgruppe für Datenverarbeitung eingerichtet. Aber erst in jüngerer Zeit ermöglichen die technischen Voraussetzungen eine erfolgversprechende Digitalisierung im Steuerrecht. Die Hardware wird immer kleiner und leistungsfähiger. Riesige Datenmengen können mithilfe moderner Computer verarbeitet werden. Internet, große Netzwerke und Cloud Computing ermöglichen jederzeit den Zugriff auf die Daten an jedem Ort der Erde. Big Data, machine und deep learning, matching, data minig, Blockchain, künstliche Intelligenz, smart contracts, predictive analysis, Steuer-Bots oder mapping sind Begriffe, die Einzug in die moderne Rechtswissenschaft halten.