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2023 | OriginalPaper | Buchkapitel

2. Umstrukturierungsrelevante Rahmenbedingungen der Einkommensbesteuerung von Personengesellschaften

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Zusammenfassung

Die Erhebung von Steuern wird zur Finanzierung des Staatshaushalts betrieben. Bei der Verteilung der Steuerlast hat der Steuergesetzgeber den allgemeinen Gleichheitssatz – gesetzlich verankert in Art. 3 Abs. 1 GG – zu beachten, der die Gleichheit der Bürger vor dem Gesetz gebietet und den Gesetzgeber an eine gerechte Ausgestaltung des Steuereingriffs bindet, das sog. Postulat der Steuergerechtigkeit.

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Fußnoten
1
Vgl. Kirchhof, Paul: Verfassungsrechtliche Maßstäbe der Steuergesetzgebung, in: Steuerberater-Jahrbuch 1999/2000, hrsg. von Norbert Herzig u. a., Köln 2000, S. 17–34, hier S. 18.
 
2
Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 322–323.
 
3
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, in: BVerfGE 145, S. 106–170, C.I.1.; BVerfG-Beschluss vom 22.02.1984, 1 BvL 10/80, in: BVerfGE 66, S. 214–226, C.I.2.: „es ist grundsätzliches Gebot der Steuergerechtigkeit, daß die Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ausgerichtet wird. Dies gilt insbesondere für die Einkommensteuer“; BVerfG-Urteil vom 03.11.1982, 1 BvR 620/78, in: BVerfGE 61, S. 319–357, C.I.2.: „Maßstab des aus Art. 3 Abs. 1 GG zu entnehmenden Gebots der Steuergerechtigkeit“; zur Vermögensteuer BVerfG-Beschluss vom 22.06.1995, 2 BvL 37/91, in: BVerfGE 93, S. 121–165, C.II.1.a); zum Kinderfreibetrag BVerfG-Beschluss vom 23.11.1976, 1 BvR 150/75, in: BVerfGE 43, S. 108–125, C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 07.11.2006, 1 BvL 10/02, in: BVerfGE 117, S. 1–70, C.I.2.a); Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 32–33, 166–168; BFH-Vorlagebeschluss vom 10.04.2013, I R 80/12, in: BStBl. II 2013, S. 1004, B.III.1.; BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211–212; BT-Drucks. 14/2903 vom 14.03.2000 Gesetzesentwurf der Fraktionen der CDU/CSU zur Umsetzung einer Steuerreform für Wachstum und Beschäftigung, S. 14: „das Postulat der Steuergerechtigkeit wird aus dem allgemeinen Gleichheitssatz unserer Verfassung abgeleitet.“
 
4
BVerfG-Beschluss vom 22.06.1995, 2 BvL 37/91, in: BVerfGE 93, S. 121–165, C.II.1.c).
 
5
Vgl. BVerfG-Urteil vom 27.06.1991, 2 BvR 1493/89, in: BVerfGE 84, S. 239–285, C.I.1.a); BVerfG-Beschluss vom 07.11.2006, 1 BvL 10/02, in: BVerfGE 117, S. 1–70, C.I.2.a); Kirchhof, Paul: Die Leistungsfähigkeit des Steuerrechts – Steuerrecht und Verfassungsrecht, in: StuW, 88. Jg. (2011), S. 365–371, hier S. 365: „die Gleichheit vor dem Gesetz (Art. 3 I GG) besagt nicht, dass für jeden Menschen die gleiche Rechtsfolge gelte, der Millionär und der Habenichts also jährlich mit der gleichen Steuerschuld belastet werden müsse, fordert vielmehr für den gesetzlichen Tatbestand den Grad der Allgemeinheit, der dem jeweiligen Lebensbereich, der jeweiligen Rechtsfolge, entspricht“; Kirchhof, Paul: Die Gleichheit vor dem Steuergesetz – Maßstab und Missverständnisse, in: StuW, 94. Jg. (2017), S. 3–16, hier S. 4: eine „Gleichheit je nach Verschiedenheit“; BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211: die Leistungsfähigkeit nimmt mit „steigendem Einkommen überproportional“ zu.
 
6
Vgl. seit BVerfG-Urteil vom 23.10.1951, 2 BvG 1/51, in: BVerfGE 1, S. 14–66, E.10.a); zur Rentenbesteuerung BVerfG-Urteil vom 06.03.2002, 2 BvL 17/99, in: BVerfGE 105, S. 73–135, C.IV.1.; BVerfG-Beschluss vom 04.12.2002, 2 BvR 400/98, in: BVerfGE 107, S. 27–58, C.I.1.b); zu Kinderbetreuungskosten BVerfG-Beschluss vom 16.03.2005, 2 BvL 7/00, in: BVerfGE 112, S. 268–284, C.I.1., C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, unter C.I.; zur Pendlerpauschale BVerfG-Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, in: BVerfGE 122, S. 210–248, C.I.1.; zur Erbschaftsteuer BVerfG-Urteil vom 17.12.2014, 1 BvL 21/12, in: BVerfGE 138, S. 136–255, B.III.1.a); BVerfG-Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, in: BVerfGE 145, S. 106–170, C.I.1.; BT-Drucks. 16/4690 vom 13.03.2007 Unterrichtung durch die Bundesregierung, Sondergutachten des Sachverständigenrates für Umweltfragen, S. 121; Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 481; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 32–35, 164–166: „dem Leistungsfähigkeitsprinzip immanent ist das Verhältnismäßigkeitsprinzip. Wer mehr hat kann in einem höheren Maß herangezogen werden.“
 
7
BVerfG-Urteil vom 27.06.1991, 2 BvR 1493/89, in: BVerfGE 84, S. 239–285, C.I.1.a).
 
8
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 20.05.1990, 1 BvL 20/84, in: BVerfGE 82, S. 60–105, C.III.3.a); BFH-Vorlagebeschluss vom 10.04.2013, I R 80/12, in: BStBl. II 2013, S. 1004, B.III.1., m. w. N.
 
9
Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 478–493; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 27, 161; ferner BVerfG-Beschluss vom 20.05.1990, 1 BvL 20/84, in: BVerfGE 82, S. 60–105, C.III.3.a); BVerfG-Beschluss vom 04.12.2002, 2 BvR 400/98, in: BVerfGE 107, S. 27–58, unter C.I.1.; BT-Drucks. 14/2903 vom 14.03.2000 Gesetzesentwurf der Fraktionen der CDU/CSU zur Umsetzung einer Steuerreform für Wachstum und Beschäftigung, S. 14.
 
10
Vgl. Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 97; Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 479–481, 497–498.
 
11
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 22.02.1984, 1 BvL 10/80, in: BVerfGE 66, S. 214–226, C.I.2.; BVerfG-Urteil vom 03.11.1982, 1 BvR 620/78, in: BVerfGE 61, S. 319–357, C.I.2.: „es ist grundsätzliches Gebot der Steuergerechtigkeit, daß die Besteuerung nach der (wirtschaftlichen) Leistungsfähigkeit ausgerichtet wird. Dies gilt insbesondere für die Einkommensteuer.“ Vgl. BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211–212; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 166–167: erachtet es als unzureichend, das Leistungsfähigkeitsprinzip allein aus Art. 3 GG abzuleiten. Es soll sich vielmehr aus einem Zusammenwirken des Demokratieprinzips, der Freiheitsrechte, der Gleichheitsrechte und des Sozialstaatsgedankens ergeben; ferner BVerfG-Beschluss vom 23.11.1976, 1 BvR 150/75, in: BVerfGE 43, S. 108–125, C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 20.05.1990, 1 BvL 20/84, in: BVerfGE 82, S. 60–105, C.III.3.a); BVerfG-Urteil vom 03.11.1982, 1 BvR 620/78, in: BVerfGE 61, S. 319–357, C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 07.11.2006, 1 BvL 10/02, in: BVerfGE 117, S. 1–70, C.I.2.a).
 
12
Vgl. Thiemann, Christian: Das Folgerichtigkeitsgebot als verfassungsrechtliche Leitlinie der Besteuerung, in: Linien der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts, Bd. 2, hrsg. von Sigrid Emmenegger/Ariane Wiedmann, Berlin 2011, S. 197–212, hier S. 181–194; Desens, Marc: Die Verwirklichung des Leistungsfähigkeitsprinzips als Maßstab der Steuernormen in der Rechtsprechung des BVerfG, in: StuW, 93. Jg. (2016), S. 240–255, hier S. 243–244; BVerfG-Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, in: BVerfGE 122, S. 210–248, C.I.2.a); BVerfG-Urteil vom 06.03.2002, 2 BvL 17/99, in: BVerfGE 105, S. 73–135, C.IV.1.; BVerfG-Beschluss vom 04.12.2002, 2 BvR 400/98, in: BVerfGE 107, S. 27–58, C.I.1.b); BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, C.I.2.; BVerfG-Urteil vom 17.12.2014, 1 BvL 21/12, in: BVerfGE 138, S. 136–255, B.III.1.b); BVerfG-Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, in: BVerfGE 145, S. 106–170, C.I.2.b), C.I.2.c); Canaris, Claus-Wilhelm: Systemdenken und Systembegriff in der Jurisprudenz, Berlin 1969, S. 12–18: rationale Folgerichtigkeit ist das Merkmal der Ordnung i. S. d. Systembegriffs; BVerfG-Beschluss vom 02.10.1969, 1 BvL 12/68, in: BVerfGE 27, S. 58–70, C.II.3.
 
13
Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 3 Rz. 40.
 
14
Vgl. BT-Drucks. 14/2903 vom 14.03.2000 Gesetzesentwurf der Fraktionen der CDU/CSU zur Umsetzung einer Steuerreform für Wachstum und Beschäftigung, S. 14: die Ausrichtung der Steuerbelastung an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Einzelnen ist das Fundamentalprinzip einer gerechten Besteuerung. BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211–212. Vgl. BVerfG-Beschluss vom 23.11.1976, 1 BvR 150/75, in: BVerfGE 43, S. 108–125, C.I.2.; BVerfG-Urteil vom 03.11.1982, 1 BvR 620/78, in: BVerfGE 61, S. 319–357, C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 22.02.1984, 1 BvL 10/80, in: BVerfGE 66, S. 214–226, C.I.2.; BVerfG-Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, in: BVerfGE 145, S. 106–170, C.I.1.; Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 97–99; Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 491–492; Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 7–8, 11; Kirchhof, Paul: Die Widerspruchsfreiheit im Steuerrecht als Verfassungspflicht, in: StuW, 77. Jg. (2000), S. 316–327, hier S. 326: das Leistungsfähigkeitsprinzip gilt als „gesetzgebungs- und auslegungsanleitende Maxime von Verfassungsrang“; Schmitt, Joachim: Der Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit bei der Umwandlung einer Kapital- in eine Personengesellschaft, in: StuW, 95. Jg. (2018), S. 147–156, hier S. 147, m. w. N.
 
15
Tipke, Klaus: Über Grenzen der Auslegung und Analogie, behandelt am Beispiel der „Entstrickung“, in: StuW, 49. Jg. (1972), S. 264–269, hier S. 267: daneben gibt es normative Prinzipien, die unmittelbar in einem Rechtssatz niedergeschrieben sind. Vgl. auch Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 70–71: „normkonzipierende“.
 
16
So wie es in Art. 134 der Weimarer Reichsverfassung der Fall war: „Alle Staatsbürger ohne Unterschied tragen im Verhältnis ihrer Mittel zu allen öffentlichen Lasten nach Maßgabe der Gesetze bei.“
 
17
BVerfG-Beschluss vom 23.11.1976, 1 BvR 150/75, in: BVerfGE 43, S. 108–125, C.I.2.; zustimmend Drüen, Klaus-Dieter, in: Tipke/Kruse AO und FGO Kommentar, hrsg. von Roman Seer et al., 163. Erg-Lfg. Oktober 2020, Köln 2022, § 3 Rz. 50.
 
18
Gassner, Wolfgang/Lang, Michael: Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht, Wien 2000, S. 64: „überflüssig“.
 
19
Gassner, Wolfgang/Lang, Michael: Das Leistungsfähigkeitsprinzip im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht, Wien 2000, S. 72.
 
20
Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 492; Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 74: „abstrakte Natur eines obersten Gerechtigkeitsgrundsatzes“; Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 3 Rz. 16.
 
21
Drüen, Klaus-Dieter, in: Tipke/Kruse AO und FGO Kommentar, hrsg. von Roman Seer et al., 163. Erg-Lfg. Oktober 2020, Köln 2022, § 3 Rz. 43.
 
22
Vgl. Lang, Joachim: Prinzipien und Systeme der Besteuerung von Einkommen, in: DStJG – Besteuerung von Einkommen, hrsg. von Iris Ebling, Köln 2001, S. 49–133, hier S. 57–58: ein Rechtsgebiet bedarf eines „fundamentalen Wertmaßstabs […], der einem System von Rechtsnormen die Rechtsidee eingibt, der jedoch dann die einzelne Rechtsnorm im Verein mit den anderen Rechtsprinzipien, also prinzipienpluralistisch begründet“.
 
23
Vgl. Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 9–10; BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 212: der Gesetzgeber ist in seiner Wertung der steuerlichen Leistungsfähigkeit weitgehend frei; ferner BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009, 2 BvL 1/00, in: BVerfGE 123, S. 111–131, B.I.1.b).
 
24
Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 493.
 
25
Vgl. Kirchhof, Paul: Das Leistungsfähigkeitsprinzip nach dem Grundgesetz – Zustand und Zukunft, in: BB, 72. Jg. (2017), S. 662–667, hier S. 663, 667; Droege, Michael: Wie viel Verfassung braucht der Steuerstaat?, in: StuW, 88. Jg. (2011), S. 105–112, hier S. 108.
 
26
Siehe auch Tipke, Klaus: Das Steuerrecht in der Rechtsordnung, in: JZ, 30. Jg. (1975), S. 558–561, hier S. 559–560; zum Systembegriff vgl. Canaris, Claus-Wilhelm: Systemdenken und Systembegriff in der Jurisprudenz, Berlin 1969, S. 19–60; Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 3 Rz. 9–16.
 
27
Vgl. Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 74; Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 9–10; Tipke, Klaus: Das Steuerrecht in der Rechtsordnung, in: JZ, 30. Jg. (1975), S. 558–561, hier S. 559–560.
 
28
Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 69–70.
 
29
Vgl. Droege, Michael: Wie viel Verfassung braucht der Steuerstaat?, in: StuW, 88. Jg. (2011), S. 105–112, hier S. 108; Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 9; Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 3 Rz. 40: „gibt lediglich die Alternative fundamentaler Prinzipienlosigkeit“; ausführlich Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 473–484.
 
30
Wagner, Franz W.: Der Homo Oeconomicus als Menschenbild des Steuerrechts, in: DStR, 52. Jg. (2014), S. 1133–1143, S. 1137, Hervorhebung im Original.
 
31
Birk, Dieter: Das Leistungsfähigkeitsprinzip als Maßstab der Steuernormen, Habil., Köln 1983, S. 131, Hervorhebung im Original.
 
32
Dies findet sich bei den Gebühren und Beiträgen wieder, die als Gegenleistung für eine besondere Leistung gezahlt werden. Hingegen sind Steuern nach § 3 Abs. 1 Satz 1, 1. Hs. AO „Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine bestimmte Leistung darstellen“, siehe auch Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 100–102.
 
33
Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 162.
 
34
Siehe dazu ausführlich Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 144–155.
 
35
Vgl. Kirchhof, Ferdinand: Der Weg zur verfassungsgerechten Besteuerung, in: StuW, 79. Jg. (2002), S. 185–200, hier S. 191–194; zum Zusammenwirken mit Art. 12 und Art. 14 GG siehe Kirchhof, Paul: Die Widerspruchsfreiheit im Steuerrecht als Verfassungspflicht, in: StuW, 77. Jg. (2000), S. 316–327, hier S. 326; und Kirchhof, Paul: Der Schutz des Steuerpflichtigen durch Freiheitsrechte und Gleichheitssatz, in: StuW, 95. Jg. (2018), S. 1–5, hier S. 3–4; siehe auch Kirchhof, Paul: Die Gleichheit vor dem Steuergesetz – Maßstab und Missverständnisse, in: StuW, 94. Jg. (2017), S. 3–16, hier S. 5.
 
36
Vgl. Kirchhof, Paul: Das Leistungsfähigkeitsprinzip nach dem Grundgesetz – Zustand und Zukunft, in: BB, 72. Jg. (2017), S. 662–667, hier S. 662–663; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 161–167.
 
37
Vor allem entwickelt von Kirchhof, Paul: Die Widerspruchsfreiheit im Steuerrecht als Verfassungspflicht, in: StuW, 77. Jg. (2000), S. 316–327, hier S. 326.
 
38
Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 48–49, 78–81.
 
39
Vgl. Kirchhof, Paul: Die Gleichheit vor dem Steuergesetz – Maßstab und Missverständnisse, in: StuW, 94. Jg. (2017), S. 3–16, hier S. 5; Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 159–161; Tipke, Klaus: Rechtfertigung des Themas; Ziel der Tagung, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 1–12, hier S. 4–5: übermäßige Steuerbelastungen sowie Eingriffe in die nicht-liquide Substanz verletzen die Eigentumsgarantie des Art. 14 GG.
 
40
Siehe Kapitel 3.
 
41
Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 161.
 
42
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, C.II.1.b)aa)(1); BFH-Vorlagebeschluss vom 10.04.2013, I R 80/12, in: BStBl. II 2013, S. 1004, B.III.2.a): „wirtschaftliche Leistungsfähigkeit ist nur die in Geldwert vorhandene Ist-Leistungsfähigkeit“; Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 481; Birk, Dieter: Das Leistungsfähigkeitsprinzip als Maßstab der Steuernormen, Habil., Köln 1983, S. 167: „Fähigkeit, Geldzahlungen erbringen zu können“; Desens, Marc: Verfassungsrechtliche Rahmenbedingungen und ertragsteuerrechtliche Grundprinzipien von Umstrukturierungen, in: DStJG – Umstrukturierung und Steuerrecht, hrsg. von Joachim Hennrichs, Köln 2020, S. 73–143, hier S. 80–82; Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 97, 154; Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A7.
 
43
Siehe Abschnitt 3.​5.​2.
 
44
Vgl. Birk, Dieter: Das Leistungsfähigkeitsprinzip als Maßstab der Steuernormen, Habil., Köln 1983, S. 146–148; Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A3: „nicht die Fähigkeit zu erwerben, sondern das Erworbene ist der Belastungsgrund der Einkommensteuer“. Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 2, Köln 2003, S. 631.
 
45
Vgl. Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 501.
 
46
Vgl. BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211.
 
47
Ob das objektive Nettoprinzip Verfassungsrang besitzt, wurde bislang offen gelassen, siehe zur doppelten Haushaltsführung BVerfG-Beschluss vom 04.12.2002, 2 BvR 400/98, in: BVerfGE 107, S. 27–58, C.I.1.c)aa); BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009, 2 BvL 1/00, in: BVerfGE 123, S. 111–131, B.I.1.c).
 
48
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 04.12.2002, 2 BvR 400/98, in: BVerfGE 107, S. 27–58, C.I.1.c); BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, B.III.2.b); BVerfG-Beschluss vom 12.05.2009, 2 BvL 1/00, in: BVerfGE 123, S. 111–131, B.I.1.c); zur zwangsläufigen Unterhaltsaufwendung BVerfG-Beschluss vom 22.02.1984, 1 BvL 10/80, in: BVerfGE 66, S. 214–226, C.I.2.; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 176–177.
 
49
Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 8 Rz. 1; kritisch Birk, Dieter: Einkommen, Einkunftsarten und Einkünfteermittlung, in: DStJG – Einkünfteermittlung, hrsg. von Johanna Hey, Köln 2011, S. 12–29.
 
50
Ferner BVerfG-Beschluss vom 22.02.1984, 1 BvL 10/80, in: BVerfGE 66, S. 214–226, C.I.2.; BVerfG-Urteil vom 03.11.1982, 1 BvR 620/78, in: BVerfGE 61, S. 319–357, C.I.2.; mit Verweis auf BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211–212: “in der Einkommensteuer läßt sich wie kaum in einer anderen Steuer das Prinzip der Steuergerechtigkeit verwirklichen, jeden Bürger nach Maßgabe seiner finanziellen und wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit mit Steuern zu belasten.“ Vgl. Thiemann, Christian: Das Folgerichtigkeitsgebot als verfassungsrechtliche Leitlinie der Besteuerung, in: Linien der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts, Bd. 2, hrsg. von Sigrid Emmenegger/Ariane Wiedmann, Berlin 2011, S. 197–212, hier S. 183: „Einkommensteuer, die als Idealtyp einer an der Leistungsfähigkeit ausgerichteten Steuer gelten darf“; Kirchhof, Gregor, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 297. Erg.-Lfg. April 2020, Köln 2022, Einführung zum EStG Rz. 231: „gerechteste Abgabe“.
 
51
Grundlegend Fuisting, Bernhard: Die preußischen direkten Steuern, Bd. 4, Berlin 1902, S. 109–112.
 
52
Ausführlich zur Quellentheorie siehe Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A 313–320.
 
53
Personenhandelsgesellschaften sind als Kaufleute handelsrechtlich (§§ 238 Abs. 1, 242 HGB i. V. m. § 6 Abs. 1 HGB) sowie über § 140 AO auch steuerrechtlich derivativ buchführungspflichtig, vgl. Graf, Helmut, in: Münchener Kommentar zum Bilanzrecht, hrsg. von Joachim Hennrichs/Joachim Kleindiek/Christoph Watrin, München 2013, § 238 Rz. 4, 6, 14; zur Gewinnermittlung wird daher regelmäßig der Betriebsvermögensvergleich des § 5 Abs. 1 EStG herangezogen.
 
54
Hennrichs, Joachim, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 9 Rz. 12, 16; mit Betriebsvermögen ist das Betriebsreinvermögen (= Eigenkapital) gemeint, welches nach Abzug der Passiva (Schulden) von den Aktiva (Vermögen) verbleibt. Dies ist um privat veranlasste Vermögensänderungen zu bereinigen.
 
55
Das sog. Veranlassungsprinzip bewerkstelligt die Abgrenzung der betrieblichen von der nichtbetrieblichen (§§ 4 Abs. 4, 12 EStG) sowie der gesellschaftlichen von der nichtgesellschaftlichen (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, § 8 KStG) Sphäre. Veranlassung in diesem Sinne erfordert, dass ein ausreichend enger Sachzusammenhang zwischen der Ausgabe bzw. Einnahme und dem Gegenstand der Einnahmenerzielung gegen sein muss, vgl. zum Veranlassungsprinzip Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 179–180, 249.
 
56
Vgl. Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 52; siehe auch BFH-Beschluss vom 07.10.1974, GrS 1/73, in: BStBl. II 1975, S. 168.
 
57
Vgl. dazu grundlegend Schanz, Georg: Der Einkommensbegriff und die Einkommensteuergesetze, in: FinanzArchiv, 13. Jg. (1896), 1–87.
 
58
Vgl. Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 12–13.
 
59
Vgl. Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 53; Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 169; siehe dazu Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 12–13.
 
60
Vgl. Schanz, Georg: Der Einkommensbegriff und die Einkommensteuergesetze, in: FinanzArchiv, 13. Jg. (1896), 1–87, hier S. 24: „wir rechnen also zum Einkommen alle Reinerträge und Nutzungen, geldwerte Leistungen Dritter, alle Geschenke, Erbschaften, Legate, Lotteriegewinne, Versicherungskapitalien, Versicherungsrenten, Konjunkturengewinne jeder Art, wir rechnen ab alle Schuldzinsen und Vermögensverluste“; Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 38; siehe dazu Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 12–13.
 
61
Siehe dazu Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 39–41.
 
62
Zum Realisationsprinzip siehe Abschnitt 3.​5.​1.
 
63
Nicht realisierte Wertverluste sind nach dem Imparitätsprinzip zu berücksichtigen, siehe Abschnitt 3.​3.​2 und nicht realisierte Wertsteigerungen können nach den Ersatzrealisationstatbeständen Berücksichtigung finden, siehe Abschnitt 3.​5.​2.
 
64
Vgl. Knobbe-Keuk, Brigitte: Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., Köln 1993, S. 63–64.
 
65
Musil, Andreas: Ermittlung der Vermögenseinkünfte, in: DStJG – Einkünfteermittlung, hrsg. von Johanna Hey, Köln 2011, S. 237–250, hier S. 238.
 
66
Vgl. Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 52; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 179–180.
 
67
Siehe Abschnitt 7.​5.​4.​1.​3.
 
68
Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 437.
 
69
Vgl. Thiel, Rudolf: Die Gewinnverwirklichung, in: Steuer-Kongress-Report 1968, hrsg. von Bundeskammer der Steuerbevollmächtigten, München 1968, S. 273–295, hier S. 278–279: „Totalitätsprinzip“; Albach, Horst: Gewinnrealisierung im Ertragsteuerrecht, in: Steuerberater-Jahrbuch 1970/1971, hrsg. von Gerhard Thoma u. a. 1971, S. 285–320, hier S. 305–308: bezeichnet dies als Erhaltungsprinzip; Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 46–47, 52; Beisse, Heinrich: Gewinnrealisierung – Ein systematischer Überblick über Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und grundsätzliche Streitfragen, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 13–43, hier S. 14–15: spricht vom „vermögensgebundenen Gewinnbegriff“; ferner Costede, Jürgen: Gewinn und Gewinnrealisierung im Einkommensteuerrecht, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 19–25, hier S. 25; Pezzer, Heinz-Jürgen: Bilanzierungsprinzipien als sachgerechte Maßstäbe der Besteuerung, in: DStJG – Probleme des Steuerbilanzrechts, hrsg. von Werner Doralt, Köln 1991, S. 3–27, hier S. 12–13; Drüen, Klaus-Dieter: Umstrukturierung im Steuerrecht – Eröffnung der Jahrestagung, in: DStJG – Umstrukturierung und Steuerrecht, hrsg. von Joachim Hennrichs, Köln 2020, S. 1–11, hier S. 8; ferner BFH-Vorlagebeschluss vom 10.04.2013, I R 80/12, in: BStBl. II 2013, S. 1004, B.III.2.a); Schröck, Jörg: Steuersystem und Formwechsel, Diss., Berlin 1998, S. 40, 135.
 
70
Zur umfassenden Erfassung der Leistungsfähigkeit müsste auf die überwiegende steuerliche Verschonung privater Veräußerungsgeschäfte verzichtet werden, vgl. Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmensgewinnen und Rechtsformneutralität, in: DStJG – Besteuerung von Einkommen, hrsg. von Iris Ebling, Köln 2001, S. 155–223, hier S. 192–193.
 
71
Vgl. Costede, Jürgen: Gewinn und Gewinnrealisierung im Einkommensteuerrecht, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 19–25, hier S. 23.
 
72
Vgl. BT-Drucks. 7/1470 vom 09.01.1974 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum Dritten Steuerreformgesetz, S. 211; BFH-Urteil vom 28.02.1958, III 125/57 S, in: BFHE 66, S. 497, Rz. 4; eine Gruppenbesteuerung ist nicht vorgesehen, „selbst zusammen veranlagte Eheleute werden prinzipiell als selbständige Steuerpflichtige behandelt“, siehe BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, B.III.2.a): zur Vererblichkeit des Verlustabzuges; BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.2.a); BFH-Beschluss vom 17.12.2007, GrS 2/04, in: BStBl. II 2008, S. 608, D.III.1.; BVerfG-Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, in: BVerfGE 145, S. 106–170, C.I.1.; BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, C.II.1.b)aa)(1).
 
73
Vgl. Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 43–44; BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, B.III.2.b); BFH-Urteil vom 16.06.2004, X R 34/03, in: BStBl. II 2005, S. 378, II.2.b): „die Einkommensteuer ist insofern subjektbezogen, als sich die Grundsätze der Individualbesteuerung und der Besteuerung nach der persönlichen Leistungsfähigkeit auf jede natürliche Person beziehen“; Ratschow, Eckart: Prinzipien der Einkünfteermittlung – Subjektsteuerprinzip, in: DStJG – Einkünfteermittlung, hrsg. von Johanna Hey, Köln 2011, S. 35–59, hier S. 51–52: hat sich der Gesetzgeber für ein Steuersubjekt entschieden, muss er die Merkmale des Besteuerungstatbestands so ausgestalten, dass die Leistungsfähigkeit der Steuersubjekte erfasst wird; Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmen und Individualsteuerprinzip, in: Kernfragen des Unternehmenssteuerrechts, hrsg. von Wolfgang Schön/Christine Osterloh-Konrad, Berlin, Heidelberg 2010, S. 1–29, hier S. 1; Rödder, Thomas, in: Rödder/Herlinghaus/van Lishaut UmwStG Kommentar, hrsg. von Thomas Rödder/Andreas Herlinghaus/Ingo van Lishaut, 3. Auflage, Köln 2019, Einführung in das Umwandlungssteuerrecht Rz. 1; Reiß, Wolfram: Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechtes bei Mitunternehmerschaften – Bemerkungen zu den Vorschlägen des BMF, in: BB, 56. Jg. (2001), S. 1225–1232, hier S. 1226; BVerfG-Beschluss vom 17.01.1957, 1 BvL 4/54, in: BVerfGE 61, S. 55–84, A.; Tipke, Klaus: Die Steuerrechtsordnung, 2. Aufl., Bd. 1, Köln 2000, S. 497: „individuelle Gerechtigkeit, nicht Gruppengerechtigkeit“; siehe auch Danz, Daniela: Das Subjektsteuerprinzip in der Einkommensteuer, Diss., Göttingen 2017. Siehe dazu auch Könemann, Ragnar W.: Der Grundsatz der Individualbesteuerung im Einkommensteuerrecht, Diss., Frankfurt am Main 2001, S. 20–42.
 
74
BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, B.III.2.a).
 
75
BFH-Beschluss vom 17.12.2007, GrS 2/04, in: BStBl. II 2008, S. 608, III.1.; siehe auch Lehner, Moris/Waldhoff, Christian, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 293. Erg.-Lfg. Dezember 2018, Köln 2022, § 1 Rz. A6.
 
76
Heute allgemein anerkannt vgl. BFH-Vorlagebeschluss vom 10.04.2013, I R 80/12, in: BStBl. II 2013, S. 1004, B.III.2.a); BFH-Urteil vom 28.02.1958, III 125/57 S, in: BFHE 66, S. 497, Rz. 4; BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, unter B.III.2., m. w. N.; BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.2.a); BFH-Beschluss vom 17.12.2007, GrS 2/04, in: BStBl. II 2008, S. 608, D.III.1.; ferner BVerfG-Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, in: BVerfGE 145, S. 106–170, C.I.1.; BVerfG-Beschluss vom 17.01.1957, 1 BvL 4/54, in: BVerfGE 61, S. 55–84, A., D.I.: vom Grundsatz der Individualbesteuerung macht nur das Ehegattensplitting eine Ausnahme. Die Zusammenveranlagung bildet einen „Fremdkörper“ im auf dem Grundsatz der Individualbesteuerung beruhenden System des Einkommensteuerrechts; BFH-Urteil vom 16.06.2004, X R 34/03, in: BStBl. II 2005, S. 378, II.2.b); Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 178–179: „Prinzip der Individualbesteuerung“; Beisse, Heinrich: Gewinnrealisierung – Ein systematischer Überblick über Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und grundsätzliche Streitfragen, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 13–43, hier S. 14: „Subjektbindung des Einkommensbegriffs, die kurz als „Subjektsteuerprinzip“ bezeichnet werden soll“; Tipke, Klaus: Rechtfertigung des Themas; Ziel der Tagung, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 1–12, hier S. 10; siehe dazu ausführlich Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmen und Individualsteuerprinzip, in: Kernfragen des Unternehmenssteuerrechts, hrsg. von Wolfgang Schön/Christine Osterloh-Konrad, Berlin, Heidelberg 2010, S. 1–29. Vgl. zudem auch Reiß, Wolfram: Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechtes bei Mitunternehmerschaften – Bemerkungen zu den Vorschlägen des BMF, in: BB, 56. Jg. (2001), S. 1225–1232, hier S. 1226; Lang, Joachim: Gewinnrealisierung – Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und Prinzipien im Rahmen des Betriebsvermögensvergleichs nach § 4 Abs. 1 EStG, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 45–96, hier S. 46–47: die Einkünfte sind individuell für die einzelne Person zu ermitteln, sog. Subjektsteuerprinzip. Vgl. Rödder, Thomas, in: Rödder/Herlinghaus/van Lishaut UmwStG Kommentar, hrsg. von Thomas Rödder/Andreas Herlinghaus/Ingo van Lishaut, 3. Auflage, Köln 2019, Einführung in das Umwandlungssteuerrecht Rz. 1: Grundsatz der Individualbesteuerung ist „untrennbar“ mit dem Leistungsfähigkeitsprinzip verknüpft; Rauch, Steffen Gregor, in: Haritz/Menner/Bilitewski Umwandlungssteuergesetz Kommentar, hrsg. von Haritz, Detlef/Menner, Stefan, 5. Aufl., 159. Erg.-Lfg. Oktober 2021, München 2019, § 1 Rz. 1; Schmitt, Joachim: Zur interpersonalen Übertragung stiller Reserven beim Erbfall im Einkommensteuerrecht, Diss., Frankfurt am Main 1993, S. 43–44; Kirchhof, Paul: Verfassungsrechtliche und steuersystematische Grundlagen der Einkommensteuer, in: DStJG – Besteuerung von Einkommen, hrsg. von Iris Ebling, Köln 2001, S. 10–28, hier S. 18: dem steht auch nicht die Erwerbsgemeinschaft, wie eine Personengesellschaft, entgegen, denn dort wird nach einheitlich und gesonderter Festellung jedem Beteiligten die individuelle Bemessungsgrundlage zugerechnet. Ebenso wird bei der ehelichen Erwerbsgemeinschaft das gemeinschaftlich erzielte Einkommen bei jedem Ehegatten zur Hälfte besteuert; äußerst kritisch siehe umfassend Ratschow, Eckart: Prinzipien der Einkünfteermittlung – Subjektsteuerprinzip, in: DStJG – Einkünfteermittlung, hrsg. von Johanna Hey, Köln 2011, S. 35–59, hier S. 36–58: lehnt die Ableitung des Grundsatzes der Individualbesteuerung aus dem Leistungsfähigkeitsprinzip und eine personenbezogene Auslegung aller Merkmale des Besteuerungstatbestands ab. Durch das StEntlG 1999/2000/2002 ist das Subjektsteuerprinzip in § 6 Abs. 3–6 EStG verdeutlicht worden, siehe Abschnitt 4.​3.​2.
 
77
Vgl. BFH-Beschluss vom 17.12.2007, GrS 2/04, in: BStBl. II 2008, S. 608, D.III.1.; BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, B.III.2.a); BVerfG-Beschluss vom 23.11.1976, 1 BvR 150/75, in: BVerfGE 43, S. 108–125, C.I.1.; Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A 84; BVerfG-Beschluss vom 02.10.1969, 1 BvL 12/68, in: BVerfGE 27, S. 58–70, C.II.1.; Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 8 Rz. 151; BVerfG-Beschluss vom 17.01.1957, 1 BvL 4/54, in: BVerfGE 61, S. 55–84, A., D.I.; Lehner, Moris/Waldhoff, Christian, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 293. Erg.-Lfg. Dezember 2018, Köln 2022, § 1 Rz. A189.
 
78
Vgl. BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.2.a); Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A39; siehe auch Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmen und Individualsteuerprinzip, in: Kernfragen des Unternehmenssteuerrechts, hrsg. von Wolfgang Schön/Christine Osterloh-Konrad, Berlin, Heidelberg 2010, S. 1–29, hier S. 7–8; Biergans, Enno: Zur personellen Zurechnung latenter Einkünfte, in: Ertragsbesteuerung, Festschrift für Ludwig Schmidt, hrsg. von Arndt Raupach, München 1993, S. 75–103, hier S. 79: Einkünfte sind derjenigen Person zuzurechnen, die die hiefür „ursächliche Verwertungstätigkeit“ erbringt.
 
79
Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 48–49; Schmitt, Joachim: Zur interpersonalen Übertragung stiller Reserven beim Erbfall im Einkommensteuerrecht, Diss., Frankfurt am Main 1993, S. 8; Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmen und Individualsteuerprinzip, in: Kernfragen des Unternehmenssteuerrechts, hrsg. von Wolfgang Schön/Christine Osterloh-Konrad, Berlin, Heidelberg 2010, S. 1–29, hier S. 7–8.
 
80
Vgl. Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A 39; Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 8 Rz. 151–152; Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 233–234.
 
81
Vgl. Biergans, Enno: Zur personellen Zurechnung latenter Einkünfte, in: Ertragsbesteuerung, Festschrift für Ludwig Schmidt, hrsg. von Arndt Raupach, München 1993, S. 75–103, hier S. 78: „Subjektbezogenheit der Einkommensteuer“.
 
82
Und nicht wie die indirekten Steuern, die den Steuerschuldner „nach dem Maßstab vereinfachter Erhebungstechnik definieren und den Steuerträger in der Anonymität des Marktes belassen“, so Kirchhof, Paul, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Hartmut Söhn/Rudolf Mellinghoff, 121. Erg.-Lfg. Mai 2002, Heidelberg 2022, § 2 Rz. A 276.
 
83
Vgl. BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, unter B.III.2.: so kann „ein Steuerpflichtiger Aufwendungen und Verluste anderer nicht geltend machen“, „die individuelle Leistungsfähigkeit ist mit der Person des Steuerpflichtigen unlösbar verknüpft“; Weber-Grellet, Heinrich: Steuern im modernen Verfassungsstaat, Habil., Köln 2001, S. 178–179; zum Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung Lang, Joachim: Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, Habil., Köln 1988, S. 133; Crezelius, Georg: Besteuerung aus Drittverhalten, in: FR, 84. Jg. (2002), S. 805–811, hier S. 810; Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmen und Individualsteuerprinzip, in: Kernfragen des Unternehmenssteuerrechts, hrsg. von Wolfgang Schön/Christine Osterloh-Konrad, Berlin, Heidelberg 2010, S. 1–29, hier S. 6–8; Musil, Andreas, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 297. Erg.-Lfg. April 2020, Köln 2022, § 2 Rz. 100.
 
84
Siehe Abschnitt 7.​4.​2.​1 und 9.​4.​4.
 
85
Grundlegend Ruppe, Hans Georg: Möglichkeiten und Grenzen der Übertragung von Einkunftsquellen als Problem der Zurechnung, in: DStJG – Übertragung von Einkunftsquellen im Steuerrecht, hrsg. von Klaus Tipke, Köln 1979, S. 7–40, hier S. 13–25; sowie BFH-Beschluss vom 17.12.2007, GrS 2/04, in: BStBl. II 2008, S. 608, D.III.2.: eine Verlustübertragung auf andere Steuersubjekte ist grundsätzlich ausgeschlossen; Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmen und Individualsteuerprinzip, in: Kernfragen des Unternehmenssteuerrechts, hrsg. von Wolfgang Schön/Christine Osterloh-Konrad, Berlin, Heidelberg 2010, S. 1–29, hier S. 7–8.
 
86
Siehe Trzaskalik, Christoph: Personal gebundene Einkommensteuerpflicht und Gesamtrechtsnachfolge, in: StuW, 56. Jg. (1979), S. 97–112, hier S. 107.
 
87
Vgl. Hey, Johanna: Das Individualsteuerprinzip in Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer, in: Gedächtnisschrift für Christoph Trzaskalik, hrsg. von Klaus Tipke/Hartmut Söhn, Köln 2005, S. 219–237, hier S. 222; BFH-Beschluss vom 28.07.2004, XI R 54/99, in: BStBl. II 2005, S. 262, unter B.III.2.; BVerfG-Beschluss vom 17.01.1957, 1 BvL 4/54, in: BVerfGE 61, S. 55–84, A.
 
88
Vgl. Ruppe, Hans Georg: Möglichkeiten und Grenzen der Übertragung von Einkunftsquellen als Problem der Zurechnung, in: DStJG – Übertragung von Einkunftsquellen im Steuerrecht, hrsg. von Klaus Tipke, Köln 1979, S. 7–40, hier S. 17–38.
 
89
Siehe Abschnitt 3.​5.​1.​4.
 
90
Vgl. Beisse, Heinrich: Gewinnrealisierung – Ein systematischer Überblick über Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und grundsätzliche Streitfragen, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 13–43, hier S. 14: „subjektgebundener Einkommensbegriff“; Trzaskalik, Christoph: Gewinnrealisierung bei unentgeltlichen Übertragungen (Erbfall, Schenkung) von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen auf andere Steuerrechtssubjekte – § 7 ESDV im System des Einkommensteuerrechts, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 145–161, hier S. 159; Geissler, Michael: Gewinnrealisierung am Ende eines Unternehmens, Diss., Stuttgart 1999, S. 76; siehe ferner Hey, Johanna: Das Individualsteuerprinzip in Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer, in: Gedächtnisschrift für Christoph Trzaskalik, hrsg. von Klaus Tipke/Hartmut Söhn, Köln 2005, S. 219–237, hier S. 224.
 
91
Siehe Abschnitt 2.1.2.2.2.
 
92
Beisse, Heinrich: Gewinnrealisierung – Ein systematischer Überblick über Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und grundsätzliche Streitfragen, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 13–43, hier S. 15.
 
93
Dötsch, Franz: Mitunternehmer und Mitunternehmerschaft, in: Die Personengesellschaft im Steuerrecht, hrsg. von Franz Dötsch u. a., Köln 2011, S. 7–38, hier S. 7–8; vgl. auch Prinz, Ulrich: Besteuerung der Personengesellschaften – unpraktikabel und realitätsfremd?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 736–744, hier S. 743–744: plädiert für ein „differenziertes Besteuerungssystem“, bei dem für kapitalistisch ausgestaltete Personengesellschaften ein „flexibilisiertes Körperschaftsteuerrecht“ Anwendung findet; siehe auch Knobbe-Keuk, Brigitte: Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., Köln 1993, S. 1–9: bei der Besteuerung der Unternehmensgewinne wird das „äußere Rechtskleid“ zum Anlass genommen.
 
94
Siehe Hey, Johanna, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 13 Rz. 167–176; dazu auch Schneider, Dieter: Steuervereinfachung durch Rechtsformneutralität?, in: DB, 57. Jg. (2004), S. 1517–1521.
 
95
Steuerrechtlich wird mit Verweis auf die Ähnlichkeit der Ausschüttung bei Kapitalgesellschaften und dem Entnahmerecht bei Personengesellschaften eine fehlende Leistungsfähigkeitssteigerung beim Gesellschafter begründet. Zudem soll eine persönliche Haftung keine transparente Verlustzurechnung erfordern, sondern bei tatsächlichem Anfallen angemessen berücksichtigt werden können, siehe dazu ausführlich Hennrichs, Joachim: Besteuerung von Personengesellschaften – Transparenz- oder Trennungsprinzip?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 721–731. Ausführlich zum Postulat rechtsformneutraler Besteuerung von Unternehmensgewinnen siehe Hey, Johanna: Besteuerung von Unternehmensgewinnen und Rechtsformneutralität, in: DStJG – Besteuerung von Einkommen, hrsg. von Iris Ebling, Köln 2001, S. 155–223. Siehe auch Lang, Joachim: Prinzipien und Systeme der Besteuerung von Einkommen, in: DStJG – Besteuerung von Einkommen, hrsg. von Iris Ebling, Köln 2001, S. 49–133, hier S. 90–115.
 
96
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, unter C.III.1.: danach erlaubt es die Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers, die zivilrechtliche Rechtsform mit ihrer Grundentscheidung der Abschirmung der Vermögenssphäre einer Kapitalgesellschaft gegenüber ihren Anteilseignern und einer gesellschafterbezogenen Zurechnung des Gesamthandsvermögens als Anknüpfungspunkt unterschiedlicher Besteuerungsfolgen zu nehmen. Kritisch hierzu Hennrichs, Joachim/Lehmann, Ulrike: Rechtsformneutralität der Unternehmensbesteuerung, in: StuW, 84. Jg. (2007), S. 16–21, m. w. N.
 
97
Vgl. KöMoG vom 25.06.2021, BGBl. I 2021, S. 2050. Sollte die Personengesellschaft als Kapitalgesellschaft optieren, müssten wohl die Regelung über die Spaltung von Kapitalgesellschaften nach §§ 15, 16 UmwStG anstelle der Realteilung anzuwenden sein.
 
98
Vgl. Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 186–195, 309–311, 655–658.
 
99
Der „alte Streit“, ob Körperschaften selbständiger Träger von steuerlicher Leistungsfähigkeit sind soll hier nicht aufgegriffen werden, der Gesetzgeber hat sich jedenfalls dazu entschieden, indem er juristischen Personen ein eigenständiges Einkommen zuweist, § 8 KStG, vgl. Lang, Joachim: Prinzipien und Systeme der Besteuerung von Einkommen, in: DStJG – Besteuerung von Einkommen, hrsg. von Iris Ebling, Köln 2001, S. 49–133, hier S. 58–61; siehe auch Desens, Marc, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 296. Erg.-Lfg. Februar 2020, Köln 2022, Einführung zum KStG Rz. 31.
 
100
Prinz, Ulrich: Besteuerung der Personengesellschaften – unpraktikabel und realitätsfremd?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 736–744, S. 739; siehe dazu BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, C.III.1.b).
 
101
Vgl. Teufel, Tobias, in: Lüdicke/Sistermann Unternehmensteuerrecht, hrsg. von Jochen Lüdicke/Christian Sistermann/David Beutel, 2. Auflage, München 2018, § 2 Rz. 1–2.
 
102
Vgl. Schmidt, Karsten, in: Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch, hrsg. von Ingo Drescher/Holger Fleischer/Karsten Schmidt, 5. Aufl., München 2021, § 1 Rz. 38.
 
103
Kritisch dazu Schmidt, Karsten: Der Einzelunternehmer – Herausforderung des Handels- und Wirtschaftsrechts, in: JuS, 58. Jg. (2018), S. 809–816, hier S. 811.
 
104
Die Gesamthandtheorie ist eine der „schwierigsten und umstrittensten Fragen der gegenwärtigen Zivilrechtsdogmatik“, siehe dazu Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 196–216.
 
105
Siehe dazu grundlegend Flume, Werner: Gesellschaft und Gesamthand, in: ZHR, 136. Jg. (1972), S. 177–207, hier S. 201: „Elixier der Gesellschaft“.
 
106
Vgl. Fleischer, Holger: Zur Rechtsnatur der OHG und ihres Gesellschaftsvertrags, in: NZG, 24. Jg. (2021), S. 949–956, hier S. 950–951; Beyschlag, Anne: Transfer von Einzelwirtschaftsgütern bei gewerblichen Personenunternehmen, Diss., Hamburg 2010, S. 8; siehe auch Kapitel 1.
 
107
Vgl. BGH-Urteil vom 05.03.2008, IV ZR 89/07, in: BGHZ 175, S. 374, II.2.a)(3): die Gesamthand selbst ist ein von den Gesellschaftern verschiedenes Rechtssubjekt und als solches Trägerin von Rechten und Pflichten; Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 202–204, 1362–1364. Vgl. Sprau, Hartwig, in: Grüneberg Bürgerliches Gesetzbuch Kommentar, 81. Aufl., München 2022, § 705 Rz. 24.
 
108
Vgl. Söffing, Günter, in: Besteuerung der Mitunternehmer, hrsg. von Günter Söffing, 5. Aufl., Herne 2005, S. 72–73; Schmidt, Karsten/Drescher, Ingo, in: Münchener Kommentar zum Handelsgesetzbuch, hrsg. von Ingo Drescher/Holger Fleischer/Karsten Schmidt, 5. Aufl., München 2022, § 124 Rz. 6.
 
109
Vgl. Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 202–206. So auch nach § 713 BGB i. d. F. des MoPeG, das am 01.01.2024 in Kraft tritt, vgl. BT-Drucks. 19/27635 vom 17.03.2021 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum MoPeG, S. 106.
 
110
Vgl. dazu Flume, Werner: Die Personengesellschaft, Berlin 1977, S. 68–74.
 
111
Vgl. Rüsken, Reinhart, in: Klein AO Kommentar, hrsg. von Gersch, Eva-Maria/Jäger, Markus/Rätke, Bernd/Ratschow, Eckart/Rüsken, Reinhart/Werth, Franceska, 15. Aufl. 2020, § 69 Rz. 186–192; ausführlich dazu siehe Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 211, 1400–1401, 1409–1446.
 
112
Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 1288–1291: unterscheidet danach, ob die Gesellschaft Rechtsträger ist. Fehlt die Fähigkeit der Rechtsträgerschaft, soll nur eine Innengesellschaft vorliegen, wenngleich die Gesellschafter gemeinsam nach außen in Erscheinung treten; siehe auch Schäfer, Carsten, in: Münchener Kommentar zum BGB, hrsg. von Franz Jürgen Säcker et al., 8. Auflage, München 2020, vor § 705 Rz. 9. Vgl. auch Sprau, Hartwig, in: Grüneberg Bürgerliches Gesetzbuch Kommentar, 81. Aufl., München 2022, § 705 Rz. 33.
 
113
Vgl. BGH-Urteil vom 29.01.2001, II ZR 331/00, in: BGHZ 146, S. 341, A.I., B.; zur Rechtsentwicklung siehe Schäfer, Carsten, in: Münchener Kommentar zum BGB, hrsg. von Franz Jürgen Säcker et al., 8. Auflage, München 2020, vor § 705 Rz. 9–12.
 
114
Vgl. BT-Drucks. 19/27635 vom 17.03.2021 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum MoPeG, S. 104.
 
115
Vgl. BGH-Urteil vom 29.01.2001, II ZR 331/00, in: BGHZ 146, S. 341, unter A.I.; Schäfer, Carsten, in: Münchener Kommentar zum BGB, hrsg. von Franz Jürgen Säcker et al., 8. Auflage, München 2020, vor § 705 Rz. 12–13, § 705 Rz. 303–317.
 
116
Siehe dazu ausführlich Hennrichs, Joachim: Besteuerung von Personengesellschaften – Transparenz- oder Trennungsprinzip?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 721–731. Siehe auch Prinz, Ulrich: Besteuerung der Personengesellschaften – unpraktikabel und realitätsfremd?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 736–744, hier S. 743–744.
 
117
Vgl. Hennrichs, Joachim, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 10 Rz. 2; kritisch zugleich Hennrichs, Joachim: Besteuerung von Personengesellschaften – Transparenz- oder Trennungsprinzip?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 721–731, hier S. 721–723: die transparente Besteuerung widerspreche den zivilrechtlichen Grundentscheidungen. Zudem sei das Transparenzprinzip aus steuerrechtlichen Gründen nicht sachgerecht.
 
118
Vgl. BFH-Urteil vom 20.11.2014, IV R 1/11, in: BStBl. II 2017, S. 34, III.3. Siehe dazu Schön, Wolfgang: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs und die Personengesellschaft, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 275–288, hier S. 284.
 
119
Vgl. BVerfG-Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, in: BVerfGE 116, S. 164–202, C.III.2.; das Steuerrecht muss nicht zwingend an die zivilrechtlichen Vorgaben anknüpfen, vgl. BVerfG-Beschluss vom 15.07.1969, 1 BvR 457/66, in: BVerfGE 26, S. 327–338. Auch wenn sich darüber streiten lässt, ob die Gleichstellungsthese noch als „zeitgemäß“ angesehen werden kann, vgl. dazu Prinz, Ulrich: Besteuerung der Personengesellschaften – unpraktikabel und realitätsfremd?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 736–744, hier S. 741–742.
 
120
Handelt sich um einen „eigenständigen, von den Gesellschaftern losgelösten Rechtsträger“, vgl. BFH-Urteil vom 27.01.2016, X R 31/11, in: juris, II.3.
 
121
Vgl. BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.2.b)aa); BFH-Vorlagebeschluss vom 10.04.2013, I R 80/12, in: BStBl. II 2013, S. 1004, B.II.1.b); BFH-Beschluss vom 03.05.1993, GrS 3/92, in: BStBl. II 1993, S. 616, III.6.a)aa).
 
122
Vgl. Niehus, Ulrich/Wilke, Helmuth: Die Besteuerung der Personengesellschaften, 8. Aufl., Stuttgart 2020, S. 19.
 
123
Die Reichweite des Transparenzprinzips hat nur für die Einkommensteuer Bedeutung. Im Rahmen der Gewerbesteuer findet es keine Anwendung. Der Gewerbebetrieb unterliegt als Steuerobjekt der Gewerbesteuer. Steuerschuldner in nach § 5 GewStG die Personengesellschaft. An dem steuerlichen Transparenzprinzip ändert sich durch die 2024 in Kraft tretende MoPeG-Reform nichts, so BT-Drucks. 19/27635 vom 17.03.2021 Gesetzesentwurf der Bundesregierung zum MoPeG, S. 107.
 
124
Vgl. BFH-Beschluss vom 19.10.1970, GrS 1/70, in: BStBl. II 1971, S. 177, Rz. 9–10.
 
125
Vgl. RFH-Urteil vom 24.09.1942, III 19/42, in: RFHE 52, S. 178–180, hier S. 179–180.
 
126
Vgl. BFH-Urteil vom 14.01.1958, I 159/57 U, in: BStBl. III 58, S. 75, Rz. 5; BFH-Urteil vom 11.12.1956, I 194/56 U, in: BFHE 64, S. 275, Rz. 7; BFH-Urteil vom 29.09.1966, IV 308/64, in: BFHE 87, S. 419, Rz. 2–8.
 
127
BFH-Beschluss vom 25.06.1984, GrS 4/82, in: BStBl. II 1984, S. 751, C.III.5.a).
 
128
Siehe ausführlich zur Entwicklung und Kritik der Bilanzbündeltheorie statt aller Meßmer, Kurt: Die Bilanzbündeltheorie – Eine meisterhafte Schöpfung der Rechtsprechung?, in: Steuerberater-Jahrbuch 1972/1973, hrsg. von Gerhard Thoma u. a., Köln 1973, S. 127–205. Die Bilanzbündeltheorie geht zurück auf Becker, Richter am RFH, vgl. dazu grundlegend Becker, Enno: Die Grundlagen der Einkommensteuer, Reprintausgabe 1940, Herne 1982, S. 102–109.
 
129
Vgl. BFH-Urteil vom 14.01.1958, I 159/57 U, in: BStBl. III 58, S. 75, Rz. 4–5; BFH-Urteil vom 15.11.1957, VI 43/56 U, in: BFHE 66, S. 171, Rz. 7.
 
130
Vgl. Meßmer, Kurt: Die Bilanzbündeltheorie – Eine meisterhafte Schöpfung der Rechtsprechung?, in: Steuerberater-Jahrbuch 1972/1973, hrsg. von Gerhard Thoma u. a., Köln 1973, S. 127–205, hier S. 180–183; BFH-Urteil vom 25.09.1956, I 256/55 U, in: BFHE 64, S. 3, Rz. 21; Hennrichs, Joachim, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 10 Rz. 11; gesetzlicher Anknüpfungspunkt war die Bruchteilsbetrachtung des § 11 Nr. 5 StAnpG, der ähnlich wie der heutige § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO gefasst war und bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften Anwendung findet.
 
131
Vgl. BFH-Urteil vom 03.02.2010, IV R 26/07, in: BStBl. II 2010, S. 751, II.4.; RFH-Urteil vom 24.09.1942, III 19/42, in: RFHE 52, S. 178–180, S. 180.
 
132
Vgl. BFH-Urteil vom 14.01.1958, I 159/57 U, in: BStBl. III 58, S. 75, Rz. 4–5; BFH-Urteil vom 15.11.1957, VI 43/56 U, in: BFHE 66, S. 171, Rz. 7.
 
133
Vgl. BFH-Urteil vom 14.01.1958, I 159/57 U, in: BStBl. III 58, S. 75, Rz. 4–5; BFH-Urteil vom 15.11.1957, VI 43/56 U, in: BFHE 66, S. 171, Rz. 7.
 
134
Vgl. BFH-Urteil vom 15.11.1957, VI 43/56 U, in: BFHE 66, S. 171, Rz. 7; zu Sondervergütungen vgl. BFH-Urteil vom 25.09.1956, I 256/55 U, in: BFHE 64, S. 3, Rz. 21.
 
135
Vgl. BFH-Urteil vom 06.05.1952, I 17/52 U, in: BFHE 56, S. 473, Rz. 6.
 
136
Vgl. BFH-Urteil vom 02.10.1962, I 256/61 U, in: BFHE 75, S. 675, Rz. 8; BFH-Urteil vom 05.07.1963, VI 333/61 U, in: BFHE 77, S. 472, Rz. 6; BFH-Urteil vom 10.02.1972, IV 317/65, in: BStBl. II 1972, S. 419, Rz. 10.
 
137
Hüttemann, Rainer: Einkünfteermittlung bei Gesellschaften, in: DStJG – Einkünfteermittlung, hrsg. von Johanna Hey, Köln 2011, S. 291–319, hier S. 293.
 
138
Grundlegend Flume, Werner: Gesellschaft und Gesamthand, in: ZHR, 136. Jg. (1972), S. 177–207. Siehe auch Flume, Werner: Die Personengesellschaft, Berlin 1977, S. 50–74.
 
139
BFH-Beschluss vom 25.06.1984, GrS 4/82, in: BStBl. II 1984, S. 751, C.III.5.a): „Rechtszuständigkeit der Gesamthand“; vgl. BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, III.2.
 
140
Vgl. BFH-Urteil vom 19.01.1982, VIII R 21/77, in: BStBl. II 1982, S. 456, I.1.a); BFH-Urteil vom 10.12.1991, VIII R 69/86, in: BStBl. II 1992, S. 385, A.I.2.; BFH-Urteil vom 01.12.1992, VIII R 57/90, in: BStBl. II 1994, S. 607, III.3.b).
 
141
BFH-Beschluss vom 25.06.1984, GrS 4/82, in: BStBl. II 1984, S. 751, C.III.3.a); vgl. auch BFH-Urteil vom 25.09.2018, IX R 35/17, in: BStBl. II 2019, S. 167, II.1.a); BFH-Beschluss vom 03.05.1993, GrS 3/92, in: BStBl. II 1993, S. 616, III.6.a)cc).
 
142
Vgl. BFH-Beschluss vom 10.11.1980, GrS 1/79, in: BStBl. II 1981, S. 164, C.I.1.b); BFH-Urteil vom 19.01.1982, VIII R 21/77, in: BStBl. II 1982, S. 456, I.1.a); BFH-Beschluss vom 03.05.1993, GrS 3/92, in: BStBl. II 1993, S. 616, III.6.a)aa); BFH-Urteil vom 26.04.2012, IV R 44/09, in: BStBl. II 2013, S. 142, II.2.b)aa)(3).
 
143
Zur umstrittenen Frage, ob es sich hierbei um die Zurechnung „fremder Einkünfte“ oder „originär eigener“ Einkünfte handelt, siehe einerseits Hüttemann, Rainer: Gewinnermittlung bei Personengesellschaften, in: Die Personengesellschaft im Steuerrecht, hrsg. von Franz Dötsch u. a., Köln 2011, S. 39–66, hier S. 43–45; Hüttemann, Rainer: Einkünfteermittlung bei Gesellschaften, in: DStJG – Einkünfteermittlung, hrsg. von Johanna Hey, Köln 2011, S. 291–319, hier S. 294–297: kritisiert ein „Auseinanderfallen von Steuersubjekt und Subjekt der Einkünfteerzielung und eine Zurechnung fremder Einkünfte“. Da nicht die Gesellschafter, sondern die Gesellschaft als rechtsfähige (Außen-)Personengesellschaft eine unternehmerische Tätigkeit am Markt entfalte, bewirke § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 1. Fall EStG eine Zurechnung fremder Einkünfte; dem kritisch zustimmend Hennrichs, Joachim, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 10 Rz. 14; andererseits Schön, Wolfgang: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs und die Personengesellschaft, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 275–288, hier S. 285–286: „originär Einkünfte des Gesellschafters“. Ebenso Krumm, Marcel, in: Kirchhof/Seer EStG Kommentar, hrsg. von Paul Kirchhof/Roman Seer, 21. Aufl., Köln 2022, § 15 Rz. 273, 375a.
 
144
Vgl. BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.2.b)aa); BFH-Urteil vom 03.02.2010, IV R 26/07, in: BStBl. II 2010, S. 751, II.4.a).
 
145
Vgl. BFH-Urteil vom 03.02.2010, IV R 26/07, in: BStBl. II 2010, S. 751, II.4.
 
146
Vgl. BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.2.b)aa).
 
147
Vgl. BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, unter III.3.
 
148
Vgl. BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, C.II.2., m. w. N.; BFH-Beschluss vom 03.05.1993, GrS 3/92, in: BStBl. II 1993, S. 616, III.6.a)cc); BFH-Urteil vom 03.02.2010, IV R 26/07, in: BStBl. II 2010, S. 751, II.4.a); BFH-Urteil vom 11.12.1997, IV R 28/97, in: juris, II.2.a); BFH-Urteil vom 26.04.2012, IV R 44/09, in: BStBl. II 2013, S. 142, II.2.b)aa)(3); zur Fremdüblichkeit siehe BFH-Urteil vom 04.02.2016, IV R 46/12, in: BStBl. II 2016, S. 607, unter B.II.1.
 
149
Vgl. BFH-Urteil vom 25.11.1980, VIII R 32/77, in: BStBl. II 1981, S. 419, 2.a); BFH-Urteil vom 10.07.1980, IV R 136/77, in: BStBl. II 1981, S. 84, 1.2.; BFH-Beschluss vom 03.05.1993, GrS 3/92, in: BStBl. II 1993, S. 616, C.III.6.a)cc). Im Gegensatz dazu haben Veräußerungen im Rahmen der ideellen Bruchteilsbetrachtung keine steuerliche Wirkung, insoweit Veräußerer und Erwerber selbst an der Gesellschaft beteiligt ist, weil es in dem Zusammenhang nicht zu einem steuerlichen Rechtsträgerwechsel kommt, vgl. BFH-Urteil vom 06.10.2004, IX R 68/01, in: BStBl. II 2005, S. 324, II.2.b).
 
150
Vgl. BFH-Urteil vom 19.01.1982, VIII R 21/77, in: BStBl. II 1982, S. 456, I.1.a).
 
151
Vgl. BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, C.II.3.
 
152
Vgl. BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, C.II.3.; zu Rechtsgrundlage und Inhalt der Gleichstellungsthese siehe ausführlich Hallerbach, Dorothee: Gleichstellungsthese – Wann ist der Mitunternehmer ein Einzelunternehmer?, in: FR, 98. Jg. (2016), S. 1117–1125.
 
153
Siehe dazu Rätke, Bernd, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 280. Erg.-Lfg. August 2017, Köln 2022, § 15 Rz. 89–99; siehe auch Hallerbach, Dorothee: Die Personengesellschaft im Einkommensteuerrecht, Diss., München 1999, Teil 3.
 
154
Vgl. Ley, Ursula: Steuerliche Transparenz von Personengesellschaften, in: Ubg, 4. Jg. (2011), S. 274–281, hier S. 274–275; siehe dazu auch Schön, Wolfgang: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs und die Personengesellschaft, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 275–288, hier S. 282–288. Ausführlich zur Rechtsprechung siehe Scholz, Sebastian: 'Einheit der Gesellschaft' versus 'Vielheit der Gesellschafter', Diss., Baden-Baden 2015, S. 75–219.
 
155
Dies führt in scheinbar problemlos gelagerten Fällen zu erheblichen Problemen, so besteht selbst zwischen den Senaten des BFH kein Konsens, wie der Streit zur Übertragung von Wirtschaftsgütern zwischen Schwesterpersonengesellschaften zeigt, siehe Abschnitt 7.​5.​2.
 
156
So im Rahmen des § 6b EStG, siehe dazu BFH-Urteil vom 22.11.2018, VI R 50/16, in: BStBl. II 2019, S. 313, unter II.1.; allgemein siehe Wacker, Roland, in: Schmidt EStG Kommentar, hrsg. von Heinrich Weber-Grellet, 41. Aufl., München 2022, § 15 Rz. 163–165. Auch bei der Realteilung, siehe 7.​1.
 
157
BFH-Beschluss vom 03.07.1995, GrS 1/93, in: BStBl. II 1995, S. 617, C.IV.3.b); ebenso BFH-Urteil vom 10.07.1980, IV R 136/77, in: BStBl. II 1981, S. 84, 2.2.; BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, II.3.b)ff). Dies soll nur die Gewinnermittlung betreffen. Denn ist die Gesellschaft nicht betroffen, sollen die Vorgänge sowieso transparent zu behandeln sein, so Ley, Ursula: Steuerliche Transparenz von Personengesellschaften, in: Ubg, 4. Jg. (2011), S. 274–281, hier S. 276–277; kritisch Rätke, Bernd, in: Herrmann/Heuer/Raupach EStG KStG Kommentar, hrsg. von Johanna Hey/Michael Wendt, 21. Aufl., 280. Erg.-Lfg. August 2017, Köln 2022, § 15 Rz. 99; Hallerbach, Dorothee: Gleichstellungsthese – Wann ist der Mitunternehmer ein Einzelunternehmer?, in: FR, 98. Jg. (2016), S. 1117–1125, hier S. 1117–1118: zur „unberechenbar und widersprüchlich einzelfallbezogen“ Rechtsprechung.
 
158
So der BFH im Rahmen des § 6b EStG, BFH-Urteil vom 10.07.1980, IV R 136/77, in: BStBl. II 1981, S. 84, unter 2.2.; bestätigt durch BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, C.III.3.b)ff).
 
159
Hüttemann, Rainer: Gewinnermittlung bei Personengesellschaften, in: Die Personengesellschaft im Steuerrecht, hrsg. von Franz Dötsch u. a., Köln 2011, S. 39–66, hier S. 42–43; Pinkernell, Reimar: Einkünftezurechnung bei Personengesellschaften, 1. Aufl., Berlin 2001, S. 35–61; Hennrichs, Joachim: Besteuerung von Personengesellschaften – Transparenz- oder Trennungsprinzip?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 721–731, hier S. 721–722: „ungelöste[s] Spannungsverhältnis“; Wacker, Roland, in: Schmidt EStG Kommentar, hrsg. von Heinrich Weber-Grellet, 41. Aufl., München 2022, § 15 Rz. 163: den Verbund der Mitunternehmer als Einheit und originäre Einkünfte der einzelnen Mitunternehmer als Vielheit bezeichnet Wacker als „duales System“, Hervorhebung im Original; siehe auch Prinz, Ulrich: Besteuerung der Personengesellschaften – unpraktikabel und realitätsfremd?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 736–744, hier S. 738.
 
160
Hüttemann, Rainer: Gewinnermittlung bei Personengesellschaften, in: Die Personengesellschaft im Steuerrecht, hrsg. von Franz Dötsch u. a., Köln 2011, S. 39–66, hier S. 42; Hennrichs, Joachim: Besteuerung von Personengesellschaften – Transparenz- oder Trennungsprinzip?, in: FR, 92. Jg. (2010), S. 721–731, hier S. 721–722; Pinkernell, Reimar: Einkünftezurechnung bei Personengesellschaften, 1. Aufl., Berlin 2001, S. 41–44.
 
161
Hennrichs, Joachim, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 10 Rz. 12; Niehus, Ulrich/Wilke, Helmuth: Die Besteuerung der Personengesellschaften, 8. Aufl., Stuttgart 2020, S. 35–36; kritisch zur Rechtsprechung Schön, Wolfgang: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs und die Personengesellschaft, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 275–288, hier S. 282–288.
 
162
Hennrichs, Joachim, in: Tipke/Lang Steuerrecht, hrsg. von Roman Seer, 24. Aufl., Köln 2021, § 10 Rz. 12.
 
163
Siehe Abschnitt 2.1.2.2.1.
 
164
Vgl. Beisse, Heinrich: Gewinnrealisierung – Ein systematischer Überblick über Rechtsgrundlagen, Grundtatbestände und grundsätzliche Streitfragen, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 13–43, hier S. 14: „subjektgebundene[r] Einkommensbegriff“; vgl. auch Trzaskalik, Christoph: Gewinnrealisierung bei unentgeltlichen Übertragungen (Erbfall, Schenkung) von Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen auf andere Steuerrechtssubjekte – § 7 ESDV im System des Einkommensteuerrechts, in: DStJG – Gewinnrealisierung im Steuerrecht, hrsg. von Hans Georg Ruppe, Köln 1981, S. 145–161, hier S. 159; dafür auch Hey, Johanna: Das Individualsteuerprinzip in Einkommen-, Körperschaft- und Gewerbesteuer, in: Gedächtnisschrift für Christoph Trzaskalik, hrsg. von Klaus Tipke/Hartmut Söhn, Köln 2005, S. 219–237, hier S. 224; a. A. Knobbe-Keuk, Brigitte: Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., Köln 1993, S. 820: sieht den Betrieb im Mittelpunkt.
 
165
Und nicht wie bei Gewerbesteuer, bei der die Ertragskraft dem Betrieb zuzuordnen ist und stille Reserven gewerbesteuerrechtlich im Betrieb zu erfassen sind, vgl. BFH-Urteil vom 25.05.1962, I 78/61 S, in: BFHE 75, S. 467, unter III.
 
166
Mit Ausnahme der gewerblich geprägten Personengesellschaft. Dötsch, Franz: Mitunternehmer und Mitunternehmerschaft, in: Die Personengesellschaft im Steuerrecht, hrsg. von Franz Dötsch u. a., Köln 2011, S. 7–38, hier S. 15–16, Hervorhebung im Original.
 
167
Vgl. Diers, Philipp/Stolze, Marie-Theres, in: Münchener Handbuch des Gesellschaftsrechts, hrsg. von Hans Gummert/Lutz Weipert, 5. Aufl., München 2019, § 23 Rz. 41.
 
168
Vgl. dazu auch BMF-Schreiben vom 14.03.2006 IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl. 2006 I, S. 253. Vgl. Schulze zur Wiesche, Dieter: Realteilung einer Personengesellschaft und Sachwertabfindung an ausscheidende Gesellschafter nach dem Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002, in: DStZ, 87. Jg. (1999), S. 425–431, hier S. 426.
 
169
Der Begriff bezeichnet den Mitunternehmer der realzuteilenden bzw. realgeteilten Personengesellschaft.
 
170
Vgl. Pupeter, Alexander, in: Widmann/Mayer Umwandlungsrecht Kommentar, 145. Erg.-Lfg. Juli 2014, Bonn 2021, Anhang 10 Rz. 240–241.
 
171
Siehe Abschnitt 7.​4.​3 und 7.​4.​4.
 
172
Siehe Abschnitt 7.​5.​4.​1.​2.
 
173
BFH-Beschluss vom 25.06.1984, GrS 4/82, in: BStBl. II 1984, S. 751, A.III.1.e).
 
174
Vgl. BFH-Beschluss vom 25.06.1984, GrS 4/82, in: BStBl. II 1984, S. 751, unter B.V.3., m. w. N.; Niehus, Ulrich/Wilke, Helmuth: Die Besteuerung der Personengesellschaften, 8. Aufl., Stuttgart 2020, S. 55–56.
 
175
Siehe Abschnitt 2.2.1.2.
 
176
Vgl. Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 1321–1322; ferner BFH-Urteil vom 06.06.1973, I R 194/71, in: BStBl. II 1973, S. 705, 1.
 
177
Vgl. BFH-Urteil vom 06.06.1973, I R 194/71, in: BStBl. II 1973, S. 705, 1.; BFH-Urteil vom 08.10.1965, VI 185/64 U, in: BFHE 83, S. 574, Rz. 10; vgl. auch Schön, Wolfgang: Der Große Senat des Bundesfinanzhofs und die Personengesellschaft, in: StuW, 73. Jg. (1996), S. 275–288, hier S. 282–283.
 
178
Vgl. BFH-Urteil vom 08.10.1965, VI 185/64 U, in: BFHE 83, S. 574, Rz. 10; BFH-Urteil vom 06.06.1973, I R 194/71, in: BStBl. II 1973, S. 705, 1.; BFH-Urteil vom 16.03.1983, IV R 36/79, in: BStBl. II 1983, S. 459, 3.a).
 
179
Vgl. BFH-Urteil vom 10.07.1980, IV R 136/77, in: BStBl. II 1981, S. 84, unter 1.2.; bestätigt BFH-Beschluss vom 25.02.1991, GrS 7/89, in: BStBl. II 1991, S. 691, C.III.2.; BFH-Urteil vom 02.04.2008, IX R 18/06, in: BStBl. II 2008, S. 679, II.2.b); BFH-Urteil vom 26.04.2012, IV R 44/09, in: BStBl. II 2013, S. 142, II.2.b)aa)(3).
 
180
Zur Bruchteilsbetrachtung bei vermögensverwaltenden Gesellschaften, siehe BFH-Urteil vom 26.04.2012, IV R 44/09, in: BStBl. II 2013, S. 142. BFH-Urteil vom 02.04.2008, IX R 18/06, in: BStBl. II 2008, S. 679, II.2.b): danach werden die im Eigentum der vermögensverwaltenden Personengesellschaft stehenden Wirtschaftsgüter unmittelbar den Gesellschaftern nach ihrer quotalen Beteiligung zugerechnet. Vgl. dazu im Einzelnen Wacker, Roland: Vermögensverwaltende Gesamthand und Bruchteilsbetrachtung – eine Zwischenbilanz, in: DStR, 43. Jg. (2005), S. 2014–2019.
 
181
Im Rahmen der Übertragung von im Zuge der Realteilung zugeteilten Wirtschaftsgütern in ein Gesamthandsvermögen wird dies genauer zu beleuchten sein, siehe Abschnitt 7.​5.​3.
 
182
Vgl. Hallerbach, Dorothee: Die Personengesellschaft im Einkommensteuerrecht, Diss., München 1999, S. 212–213; Schmidt, Karsten: Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., Köln 2002, S. 1383–1386, 1544–1546.
 
183
Ständige Rechtsprechung BFH-Urteil vom 31.10.1989, VIII R 374/83, in: BStBl. II 1990, S. 677, 1.; BFH-Urteil vom 14.04.1988, IV R 271/84, in: BStBl. II 1988, S. 667, 1.b); BFH-Urteil vom 02.12.1982, IV R 72/79, in: BStBl. II 1983, S. 215, 1.
 
184
Ständige Rechtsprechung BFH-Urteil vom 31.10.1989, VIII R 374/83, in: BStBl. II 1990, S. 677, 1.; BFH-Urteil vom 14.04.1988, IV R 271/84, in: BStBl. II 1988, S. 667, 1.c); BFH-Urteil vom 11.12.1990, VIII R 14/87, in: BStBl. II 1991, S. 510, 2.a).
 
185
Siehe dazu BFH-Urteil vom 15.10.1975, I R 16/73, in: BStBl. II 1976, S. 188, II.3.
 
186
Vgl. BFH-Urteil vom 02.12.1982, IV R 72/79, in: BStBl. II 1983, S. 215, 1.; BFH-Urteil vom 31.10.1989, VIII R 374/83, in: BStBl. II 1990, S. 677, 1.; BFH-Urteil vom 14.04.1988, IV R 271/84, in: BStBl. II 1988, S. 667, 1.a).
 
187
Siehe Abschnitt 2.1.2.2.2. Bei selbständig tätigen Personengesellschaften kann der Gewinn auch durch Einnahmen-Überschuss-Rechnung ermittelt werden. Die Realteilungsregelung beschränkt sich nicht auf die Gewinnermittlungsart.
 
188
Ergänzungsbilanzen werden in § 6 Abs. 5 EStG und § 24 UmwStG erwähnt, aber nicht definiert. Vgl. dazu BFH-Urteil vom 24.04.2006, VIII R 52/04, in: BStBl. II 2006, S. 847, II.B.2.b); BFH-Urteil vom 20.11.2014, IV R 1/11, in: BStBl. II 2017, S. 34, III.2.b); zur Ergänzungsbilanz im Rahmen des § 24 UmwStG siehe BFH-Urteil vom 28.09.1995, IV R 57/94, in: BStBl. II 1996, S. 68, unter 2.; zur Ergänzungsbilanz bei Anteilserwerb siehe BFH-Urteil vom 06.07.1995, IV R 30/93, in: BStBl. II 1995, S. 831, 1., 2.
 
189
Siehe Abschnitt 2.2.2.2.
 
190
Zum Sonderbetriebsvermögen siehe Abschnitt 2.2.4.2.
 
Metadaten
Titel
Umstrukturierungsrelevante Rahmenbedingungen der Einkommensbesteuerung von Personengesellschaften
verfasst von
Julia Kern
Copyright-Jahr
2023
DOI
https://doi.org/10.1007/978-3-658-43222-5_2

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