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2017 | OriginalPaper | Chapter

11. Grenzüberschreitende Investitionen in deutsche Immobilien

Authors : Michael Marquardt, Ulrike Bär

Published in: Praxishandbuch Immobiliensteuerrecht

Publisher: Springer Fachmedien Wiesbaden

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Zusammenfassung

Bei grenzüberschreitenden Investitionen greifen unterschiedliche nationale Steuerrechtsordnungen ineinander. Steuervorteile im Belegenheitsstaat können genutzt werden, sich daraus ergebende zusätzliche Belastungen, wie eine Doppelbesteuerung, sind zu vermeiden. Dies gilt auch für Investitionen innerhalb der EU, da das Ertragsteuerrecht der Mitgliedstaaten, d. h. insbesondere Einkommen- und Körperschaftsteuer, weitgehend nicht harmonisiert ist. Neben den Ertragsteuern, zu denen auch die deutsche Gewerbesteuer zählt, sind bei den Planungen Verkehrs- und Objektsteuern (Grunderwerbsteuer, Umsatzsteuer, Grundsteuer) zu berücksichtigen.

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Vgl. BMF, Entw. v. 22.8.2013 – IV B 2 – S 1301/13/10009, abrufbar unter http://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Standardartikel/Themen/Steuern/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2013-08-22-Verhandlungsgrundlage-DBA-deutsch.pdf?__blob=publicationFile&v=9.

Vgl. dazu im Einzelnen Lehner, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Grundlagen Rn. 38 ff. [13].

Näher zur Auslegung von DBA Lehner, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Grundlagen Rn. 95 ff. [13].

Ohne eine solche Regelung stünden die Erträge nach den Verteilungsnormen des DBA dem Betriebsstättenstaat zu (Art. 7 OECD-MA).

Wie diese Anrechnung durchzuführen ist, regelt das OECD-MA nicht. In der Bundesrepublik Deutschland erfolgt die Anrechnung gem. § 34c EStG, § 26 KStG.

Art. 4 Nr. 24 Satz 2 OECD-MK; Lehner, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Art. 4 Rn. 12 f., 20 f. [13]; Wassermeyer/Kaeser; in: Wassermeyer, OECD-MA, Stand: März 2013, Art. 4 Rn. 96 ff. [14].

Dazu näher: Wassermeyer/Kaeser; in: Wassermeyer, OECD-MA, Stand: März 2013, Art. 4 Rn. 51 ff. [14].

Die Steuer wird von den Gemeinden erhoben und beträgt durchschnittlich 14 %.

Vgl. auch R 15.7 Abs. 2 EStR 2012.

Anders z. B. für den Bereich der Gewerbe- oder Umsatzsteuer.

Gleiches kann nach derzeitigem Investmentsteuerrecht für privilegierte Investmentfonds gelten, d. h. auch diese werden steuerrechtlich als transparent angesehen.

Eine aus dem Handelsrecht abgeleitete Buchführungspflicht wegen einer Zweigniederlassung (§ 140 AO, §§ 238 ff., 13d ff. HGB) wird wohl eher selten vorliegen.

Betriebsstättengewinnaufteilungsverordnung (BsGaV) v. 13.10.2014, BGBl. I 2014, 1603; dazu BMF, Schr. v. 22.12.2016 – IV B 5-S 1341/12/10001-03, BStBl. I 2017, 182.

In der Regel wird es an der dafür erforderlichen Betriebsstätte fehlen (Abschn. 11.3.2.3).

Der Ansässigkeitsstaat stellt den an sich steuerpflichtigen Gewinn nur frei, wenn er im Quellenstaat besteuert wird.

Soweit der Quellenstaat sein Besteuerungsrecht nicht ausübt, geht es auf den Ansässigkeitsstaat über.

Zuletzt BFH, Beschl. v. 15.10.2015 – I B 93/15, BStBl. II 2016, 66.

BMF, Schr. v. 16.5.2011 – IV C 3-S 2300/08/10014, BStBl. I 2011, 530.

Vgl. OFD Rheinland, Vfg. v. 5.9.2011 – S 1300-2010/0007-St 121, GmbHR 2011, 1060.

BFH, Urt. v. 10.3.1982 – I R 1/79, BStBl. II 1982, 428.

Ablehnend Güroff, in: Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl. 2014, § 2 Rn. 623. [3].

BFH, Beschl. v. 30.8.1960 – I B 148/59 U, BStBl. III 1960, 468.

R 2.9 Abs. 4, H 2.9 Abs. 4 GewStR 2009.

Vgl. dazu BFH, Urt. v. 24.8.2011 – I R 46/10, BStBl. II 2014, 764.

Vgl. z. B. BFH, Urt. v. 3.8.2005 – I R 87/04, BStBl. II 2006, 220 zum DBA Portugal.

Vgl. bejahend FG Münster, Urt. v. 24.5.2004 – 9 K 5177/99, EFG 2004, 1498 (Rev. BFH I R 87/04); verneinend FG Düsseldorf, Urt. v. 16.1.2002 – 15 K 8624/99, EFG 2003, 1125 (rkr.).

Vgl. FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 15.6.2016 – 1 K 1685/14, EFG 2016, 1324 (Rev. BFH I R 54/16).

Vgl. dafür BFH, Urt. v. 15.10.1997 – I R 76/95, BFH/NV 1998, 434; Urt. v. 16.12.1998 – I R 138/97, BStBl. II 1999, 437.

BFH, Urt. v. 17.5.2006 – VIII R 39/05, BStBl. II 2006, 659.

Siehe Abschn. 12.2.1.

Vgl. BFH, Urt. v. 23.6.1992 – IX R 182/87, BStBl. II 1992, 972; Urt v. 20.8.2008 – I R 34/08, BStBl. II 2009, 263; Urt. v. 25.5.2011 – I R 95/10, BStBl. II 2014, 760.

Vgl. BFH, Urt. v. 25.5.2011 – I R 95/10, BStBl. II 2014, 760; BMF, Schr. v. 19.3.2004 – IV B 4-S 1301 USA-22/04, BStBl. I 2004, 411 ff. zur steuerrechtlichen Einordnung der nach dem Recht der Bundesstaaten der USA gegründeten LLC; OFD Frankfurt, Vfg. v. 15.6.2016 – S 2241 A – 107 – St 213, juris.

Vgl. EuGH, Urt. v. 12.9.2006 – C-196/04 – Cadbury Schweppes, DStR 2006, 1686.

Zur Ertragsteuerbelastung und deren Ermittlung s. BMF v. 14.5.2014 – IV B 4-S 1340-11/04, BStBl. I 2004 Sondernr. 1/2004, 3, Rn. 8.3.

Zu den Voraussetzungen des Gegenbeweises zuletzt FG Münster, Urt. v. 20.11.2015 – 10 K 1410/12 F, EFG 2016, 453 (Rev. BFH I R 94/15).

BMF, Schr. v. 4.7.2008 – IV C 7-S 2742-a/07/10001, BStBl. I 2008, 718 Rn. 5.

BFH, Beschl. v. 26.10.2011 – IV B 139/10, BFH/NV 2012, 263; Beschl. v. 11.4.2005 – GrS 27/02, BStBl. II 2005, 679; Urt. v. 7.4.1987 – IX R 102/85, BStBl. II 1987, 707; Beschl. v. 25.6.1984 – GrS 4/82, BStBl. II 1984, 751.

Vgl. FG Brandenburg, Urt. v. 13.12.2011 – 6 K 6181/08, EFG 2012, 959 (rkr.) zur Fotovoltaikanlage.

Vgl. FG Bremen, Urt. v. 25.6.2015 – 1 K 68/12 (6), EFG 2016, 88, (Rev. BFH I R 58/15).

Geprägeregelung; H 2.1 (2) GewStH 2009.

BFH, Urt. v. 14.3.2007 – XI R 15/05, BStBl. II 2007, 924; Urt. v. 28.4.2010 – I R 81/09, BStBl. II 2014, 754; Beschl. v. 19.5.2010 – I B 191/09, BStBl. II 2011, 156; OFD Rheinland, Vfg. v. 5.9.2011 – S 1300-169-St 45-32, juris.

BFH, Urt. v. 11.10.2012 – IV R 32/10, BStBl. II 2013, 538; R 15.8 Abs. 6 Satz 3 EStR 2012; Bode, in: Blümich, EStG, Stand: Oktober 2014, § 15 Rn. 278 m. w. N. [2]; a. A.: Wacker, in Schmidt, EStG, 35. Aufl. 2016, § 15 Rn. 222, 230 [12].

Vgl. OLG Schleswig, Urt. v. 14.11.2011 – 2 W 48/11, NZG 2012, 775; allgemein zu dem Problem Kindler, in: MüKoBGB, 6. Aufl. 2015, IntGesR Rn. 555 [10].

Vgl. BFH, Urt. v. 26.4.2012 – IV R 44/09, BStBl. II 2013, 142; Urt. v. 6.10.2004 – IX R 38/01, BFH/NV 2005, 131.

Zu abweichenden Regelungen einzelner von Deutschland abgeschlossenen DBA vgl. Anlage zum Schreiben des BMF v. 26.9.2014 – IV B 5-S 1300/09/10003, 2014/0599097, BStBl. I 2014, 1258.

Dieser immer noch von der ganz herrschenden Meinung vertretene Grundsatz der fehlenden Abkommensberechtigung wird jedoch neuerdings zumindest dann kritisch hinterfragt, wenn die Personengesellschaft in Deutschland gewerbesteuerpflichtig ist.

Vgl. FG München, Urt. v. 29.7.2013 – VII K 190/11, EFG 2013, 1852 (rkr.).

Vgl. dazu BFH, Urt. v. 4.10.1990 – X R 54/90, BStBl. II 1992, 211.

Vgl. dazu Haase, IStR 2014, 170 [5]; Kraft/Hohage, IStR 2014, 605 [8]; Orth/Kutschka, IStR 2013, 965 mit Verweis auf unterschiedliche Äußerungen von Gosch und Wacker [11].

Art. 3 Nr. 9 a (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f, Doppelbuchst. bb Satz 2 EStG) Investmentsteuerreformgesetz (InvStRG) v. 19.7.2016, BGBl. I 2016, 730. Die Regelung wurde erst auf Empfehlung der Bundesratsausschüsse in das Gesetz aufgenommen, vgl. BR Drucks. 119/1/16, 30 f. (Nr. 30).

Vgl. BFH, Beschl. v. 11.4.2005 – GrS 2/02, BStBl. II 2005, 679; Urt. v. 11.12.2002 – XI R 80/98, BStBl. II 2003, 167.

Es gelten insoweit die Grundsätze zur sog. „Zebragesellschaft“, nach denen die Umqualifizierung von Einkünften aus reiner Vermögensverwaltung in solche aus Gewerbebetrieb nicht auf Gesellschafts-, sondern auf Gesellschafterebene vorgenommen wird, vgl. näher dazu Wacker, in: Schmidt, EStG, 35. Aufl. 2016, § 15 Rn. 200 ff.

Vgl. OFD Rheinland, Vfg. v. 5.9.2011 – S 1300-169-St 45-32, juris.

Dies gilt auch für den Fall einer gewerblich geprägten Personengesellschaft. Abkommensrechtlich schlägt die gewerbliche Fiktion nicht durch, d. h. es bleibt auch insoweit bei Einkünften aus unbeweglichem Vermögen gem. Art. 6 OECD-MA (vgl. § 50d Abs. 10 Satz 7 Nr. 1 EStG; BMF, Schr. v. 26.9.2014 – IV B 5-S 1300/09/10003, BStBl. I 2014, 1258, Rn. 2.2.1, 2.3.1; BFH, Urt. v. 25.5.2011 – I R 95/10, BStBl. II 2014, 60; Urt. v. 28.4.2010 – I R 81/09, BStBl. II 2014, 754; Urt. v. 9.12.2010 – I R 49/09, BStBl. II 2011, 482; Beschl. v. 19.5.2010 – I B 191/09, BStBl. II 2011, 156).

Vgl. dazu BFH, Urt. v. 28.4.2010 – I R 81/09, BStBl. II 2014, 754; Urt. v. 9.12.2010 – I R 49/09, BStBl. II 2011, 482; Beschl. v. 19.5.2010 – I B 191/09, BStBl. II 2011, 156.

FG München, Urt. 29.7.2013 – 7 K 190/11, EFG 2013, 1852 (rkr.).

Zur zusätzlichen Frage in diesem Kontext, ob die isolierende Betrachtungsweise des § 49 Abs. 2 EStG anwendbar ist, Kraft/Hohage, IStR 2014, 605 (608) [8]; ferner: Loschelder, in: Schmidt, EStG, 35. Aufl. 2015, § 49 Rn. 11, 132 f. [12]; Lüdicke, in: Lademann, EStG, Stand: Dezember 2014, § 49 Rn. 845 [9].

Vgl. Haase, IStR 2014, 170. [5].

Vgl. BFH, Urt. v. 25.2.2004 – I R 42/02, BStBl. II 2005, 14.

Vgl. Roser, in: Gosch, KStG, 3. Aufl. 2015, § 8 Rn. 124. [4].

Richtlinie 2011/96/EU des Rates über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten v. 30.11.2011, ABl. Nr. L 345, 8 (Mutter-Tochter-Richtlinie), zuletzt geändert durch Richtlinie 2014/86/EU des Rates v. 25.7.2014, ABl. Nr. L 219, 40.

Das FG Köln hat dem EuGH die Frage der Vereinbarkeit von § 50 Abs. 3 EStG mit der Niederlassungsfreiheit (Art. 49 i. V. m. 54 AEUV) und der Mutter-Tochter-Richtlinie vorgelegt, s. FG Köln, EuGH-Vorl. v. 8.7.2016 – 2 K 2995/12, EFG 2016, 1801 (EuGH Az. C-504/16).

Vgl. zu den Einzelheiten der Anforderungen des § 50d Abs. 3 EStG BMF, Schr. v. 24.1.2012 – IV B 3-S 2411/07/10016, BStBl. I 2012, 171; Loschelder, in: Schmidt, EStG, 35. Aufl. 2016, § 50d Rn. 45 ff. [12].

Soweit § 50d Abs. 3 EStG einer ausländischen Gesellschaft die völlige oder teilweise Entlastung von deutscher Quellensteuer nach einem DBA verwehrt, wird das DBA als völkerrechtlicher Vertrag einseitig durch (nationales) deutsches Recht abbedungen. Das BVerfG hat nach Vorlage des BFH, Vorlagebeschl. v. 10.1.2012 – I R 66/09, BFH/NV 2012, 1056, durch Beschl. v. 15.12.2015 – 2 BvL 1/12, BVerfGE 141, 1, ein solches treaty override hinsichtlich der Art. 15 Abs. 1 und 23 Abs. 1 DBA Türkei 1985 gem. § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG hinsichtlich der Einkünfte aus nicht selbstständiger Arbeit für verfassungskonform erklärt.

Vgl. dazu ausführlich BMF, Schr. v. 24.1.2012 – IV B3-S 2411/07/10016, BStBl. I 2012, 171.

Zum Missbrauchsausschluss durch § 50d Abs. 3 EStG in solchen Fällen s. Loschelder, in: Schmidt, EStG, 35. Aufl. 2016, § 50d Rn. 45. [12].

Vgl. dazu die Zusammenfassung von Prokisch, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Art. 1 Rn. 120 ff. [13].

St. Rspr. BFH, Urt. v. 20.3.2002 – I R 38/00, BFH/NV 2002, 1202; Urt. v. 10.6.1992 – I R 105/89, BStBl. II 1992, 1029.

Die erforderliche Substanz richtet sich nach dem Unternehmenszweck im Einzelfall, vgl. BMF, Schr. v. 28.12.2005 – IV B 4-S 1300-362/04, BStBl. I 2005, 28; BFH, Beschl. v. 11.2.2014 – III B 16/13, BFH/NV 2014, 673; zum Einsatz ausländischer Basisgesellschaften und der Haftung des Geschäftsführers: Kudert/Birk, IStR 2017, 6 [7].

BFH, Urt. v. 20.3.2002 – I R 63/99, BStBl. II 2003, 50 zum DBA USA 1989; eine gewisse Dauer ist allerdings erforderlich BFH, Urt. v. 19.1.2000 – I R 94/97, BStBl. II 2001, 222 zum DBA Irland.

BFH, Urt. v. 7.9.2005 – I R 118/04, BStBl. II 2006, 537 zum DBA Belgien.

Zu weit wohl BFH, Urt. v. 19.1.2000 – I R 94/97, BStBl. II 2001, 222 („Dublin Docks“), der bei irischen Finanzgesellschaften die Auslagerung des gesamten Kerngeschäfts für unschädlich erklärt hat.

BFH, Urt. v. 29.4.1987 – I R 10/86, BStBl. II, 87, 603; H 9.2 Abs. 3 „Veräußerungsgewinne“ GewStR 2009.

BFH, Urt. v. 19.10.201 – I R 1/10, BFH/NV 2011, 841; H 9.2 Abs. 1 Satz 1 GewStR 2009.

BFH, Urt. v. 11.8.2004 – I R 89/03, BStBl. II 2004, 1080; H 9.2 Abs. 1 Satz 2 GewStH 2009.

Vgl. R 9.2 Abs. 1 Satz 3 GewStR 2009.

Im Hinblick auf Art. 13 Abs. 4 OECD-MA soll die beschränkte Steuerpflicht bei der Veräußerung von Anteilen an Immobilien-Kapitalgesellschaften (Körperschaften) in § 49 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 EStG eigenständig geregelt werden und ohne weitere Voraussetzungen gelten, vgl. BR-Drucks. 406/16 (B), 23.

Siehe etwa Art. 19 Abs. 2 DBA Deutschland/Frankreich 1999/2015, Art. 13 Abs. 2 DBA Deutschland/Niederlande 2012.

Zu Art. 13 Abs. 4 OECD-MA vgl. Reimer, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Art. 13 Rn. 129 bis131.

Vgl. BFH, Urt. v. 29.8.2012 – I R 7/12, BStBl. II 2013, 89 zu 8b Abs. 7 KStG; a. A. Rengers, in: Blümich, KStG, Stand: Mai 2016, § 8b Rn. 265 m. w. N. [2].

Vgl. dazu näher Reimer, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Art. 13 Rn. 193. [13].

Zur Liquidationsbesteuerung vgl. Tischbirek/Specker, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Art. 10 Rn. 218 f. [13].

Im Wesentlichen für vom Investmentvermögen auf der Eingangsseite bezogene inländische Dividenden, bestimmte Erträge aus Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten und Erträge, die über eine inländische Zahlstelle erzielt werden.

Vgl. dazu näher Kaeser/Wassermeyer, in: Wassermeyer, OECD-MA, Stand: März 2013, Art. 10 Rn. 32 f. [14]; Kaeser in: Wassermeyer, OECD-MA, Stand: Januar 2014, Art. 10 Rn. 229 [14]; Prokisch, in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl. 2015, Art. 1 Rn. 54 ff. [13]

BMF, Schr. v. 18.8.2009 – IV C 1-S 1980-1/08/10019, BStBl. I 2009, 931 Rn. 130; kritisch dazu Büttner/Mücke, in: Berger/Steck/Lübbehüsen, InvStG, 2010, § 6 InvStG Rn. 24 [1] mit umfassenden Nachweisen zur herrschenden Meinung.

Durch die Neuregelung der Investmentbesteuerung entfällt die Vorschrift, vgl. Gesetz zur Reform der Investmentbesteuerung (Investmentsteuerreformgesetz – InvStRefG) v.19.7.2016, BGBl. I 2016, 1730, Art. 3 Nr. 9 Buchst. b; gem. § 52 Abs. 45a EStG soll dies erst mit Wirkung zum 1.1.2018 geschehen; in Art. 11 Abs. 3 InvStRefG ist Art. 3 Nr. 9 Buchst. b. jedoch nicht benannt, sodass die Vorschrift gem. Art. 11 Abs. 1 InvStRefG schon entfallen sein dürfte, es also insoweit derzeit keine Rechtsgrundlage gibt.

Vgl. näher zu dem Problem Hagen/Groseta/Hackemann/Schilling, Investmentgesetze, 3. Aufl. 2015, § 6 Rn. 69 f. [6].

Berger/Steck/Lübbehüsen, Investmentgesetz, Investmentsteuergesetz Kommentar, 2010.

Blümich, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Gewerbesteuergesetz und Nebengesetze, Kommentar, Loseblatt.

Glanegger/Güroff, Gewerbesteuergesetz Kommentar, 8. Aufl. 2014.

Gosch, Körperschaftsteuergesetz, 3. Aufl. 2015.

Haase, Beschränkte Steuerpflicht bei Veräußerung von Anteilen an einer inländischen vermögensverwaltenden Personengesellschaft - zugleich Anmerkung zu FG München vom 29.7.2013, IStR 2014, 170.

Hagen/Groseta/Hackemann/Schilling, Investmentgesetze, 3. Aufl. 2015.

Kudert/Birk, Einsatz ausländischer Basisgesellschaften und Haftung des (faktischen) Geschäftsführers, IStR 2017, 6.

Kraft/Hohage, Gestaltungsüberlegungen beim Verkauf von Anteilen an grundstücksverwaltende Gesellschaften, IStR 2014, 605.

Lademann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, Loseblatt.

10.

Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, herausgegeben von Säcker/Rixecker/Oetker, Band 11, 6. Aufl. 2015.

11.

Orth/Kutschka, Keine Umqualifizierung einer Veräußerung einer Beteiligung an einer Personengesellschaft, in deren Gesamthandsvermögen sich inländischer Grundbesitz befindet, in eine Veräußerung dieses Grundstücks mit der Folge der Annahme einer beschränkten Steuerpflicht der den Anteil veräußernden ausländischen Kapitalgesellschaft, IStR 2013, 965.

12.

Schmidt, Einkommensteuergesetz Kommentar, 35. Aufl. 2016.

13.

Vogel/Lehner, Doppelbesteuerungsabkommen Kommentar, 6. Aufl. 2015.

14.

Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Band 1, Loseblatt.

Title: Grenzüberschreitende Investitionen in deutsche ImmobilienInvestition, grenzüberschreitende Investition, grenzüberschreitende Immobilien, inländische
Authors: Michael Marquardt
Ulrike Bär
Publisher: Springer Fachmedien Wiesbaden
Book: Praxishandbuch Immobiliensteuerrecht
Print ISBN: 978-3-658-10417-7

Electronic ISBN: 978-3-658-10418-4

Copyright Year: 2017
DOI: https://doi.org/10.1007/978-3-658-10418-4_11

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