Internationalisierung der Konzernrechnungslegung deutscher Versicherungsunternehmen

Für die Bundesrepublik Deutschland war die erste Harmonisierungsrunde der Rechnungslegung in der EU¹ abgeschlossen, als 1994 mit der Verabschiedung des Versicherungsbilanzrichtlinie-Gesetzes² und dem Erlaß der Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen³ die EG-Versicherungsbilanzrichtlinie⁴ in deutsches Recht transformiert wurde. Diese Harmonisierung zielte nicht auf die Vereinheitlichung der Rechnungslegungsvorschriften in der EU, sondern auf Vergleichbarkeit und Gleichwertigkeit der veröffentlichten Finanzinformationen, um Gesellschafter und Dritte zu schützen.⁵

Im deutschen Kaiserreich war die Konzernbildung wenig ausgeprägt.¹ Entsprechend waren die Konsolidierungstechniken kaum entwickelt. Auch im internen Rechnungswesen wurde daher der Konzernabschluß fast nie berücksichtigt; auf diesem Gebiet blieb es bei Experimenten.²

Gemäß Art. 20 GG¹ geht in der Bundesrepublik Deutschland alle Staatsgewalt vom Volke aus. Sie wird in Wahlen und Abstimmungen und durch besondere Organe der Gesetzgebung (Legislative), der vollziehenden Gewalt (Exekutive) und der Rechtsprechung (Judikative) ausgeübt.² Das Recht der Gesetzgebung steht den einzelnen Bundesländern zu, soweit der Bund nicht ausdrückliche Gesetzgebungsbefugnisse besitzt:³ Neben der ausschließlichen Gesetzgebung, bei der allein der Bund die Gesetzgebungskompetenz hat (soweit er nicht die Lander dazu ermächtigt),⁴ gibt es die konkurrierende Gesetzgebung. Hier haben die Lander die Befugnis zur Gesetzgebung, solange und soweit der Bund nicht von seiner Gesetzgebungszuständigkeit Gebrauch macht.⁵ Das Recht hat er dann, wenn eine einheitliche Gesetzgebung notwendig ist, um gleichwertige Lebensverhältnisse im Bundesgebiet zu schaffen oder die Wahrung der Rechts- oder Wirtschaftseinheit im gesamtstaatlichen Interesse liegt.⁶ Auch das Recht der Wirtschaft ist im Katalog der konkurrierenden Gesetzgebung zu finden.⁷ Der Bundesgesetzgeber hat für diesen Bereich umfassend von seiner Gesetzgebungszuständigkeit Gebrauch gemacht, so daß die Gesetze auf dem Gebiet der Rechnungslegung grundsätzlich vom Bund beschlossen werden. Das Gesetzgebungsverfahren ist ebenfalls im Grundgesetz geregelt.⁸ Bundesgesetze kommen danach durch den Bundestag in Zusammenwirken mit dem Bundesrat als Ländervertretung zustande.⁹

Gemäß § 290 Abs. 1 HGB hat das Mutterunternehmen einen Konzernabschluß und einen Konzernlagebericht aufzustellen. Der Konzernabschluß besteht aus der Konzernbilanz, der Konzern-GuV und dem Konzernanhang, die eine Einheit bilden.¹ Für Geschäftsjahre, die nach dem 31. Dezember 1998 beginnen, wird von börsennotierten Mutterunternehmen außerdem im Konzernanhang eine Kapitalflußrechnung und eine Segmentberichterstattung gefordert.²

Im Konzernabschluß wird der Jahresabschluß des Mutterunternehmens mit den Jahresabschlüssen der Tochterunternehmen¹ zusammengefaßt. Im ersten Schritt stellt man die jeweiligen HB I (lokale Bilanzen und GuV) zum gleichen Stichtag auf² und paßt sie den konzerneinheitlichen (nationalen bzw. internationalen) Ausweis-, Ansatz- sowie Bewertungsvorschriften³ an. Die daraus resultierenden HB II werden anschließend — aber noch während des ersten Schritts — in die Konzernwährung (DM) umgerechnet.⁴ Der zweite Schritt führt zum Summenabschluß. Dafür werden alle Aktiva und Passiva sowie Erträge und Aufwendungen aus den HB II der einzelnen zum Vollkonsolidierungskreis zählenden Unternehmen horizontal addiert. Nach der Einheitstheorie ist der Konzernabschluß so darzustellen, als ob alle einbezogenen Unternehmen insgesamt ein einziges Unternehmen wären. Deshalb sind in einem dritten Schritt alle innerkonzernlichen wirtschaftlichen Verflechtungen im Summenabschluß zu eliminieren. Solche innerkonzernlichen Verflechtungen ergeben sich zum einen aus kapitalmäßigen Verbindungen (Mutterunternehmen hält Anteile am Eigenkapital der einbezogenen Tochterunternehmen) und zum anderen aus konzerninternen Geschäftsbeziehungen.

Der Konzernanhang steht gleichrangig neben der Konzernbilanz und Konzern-GuV und hat folgende Aufgaben zu erfüllen:¹

Bei einer nach dem Primärprinzip erstellten GuV werden die Erträge und Aufwendungen des Versicherungsunternehmens nach Arten unterschieden, wie sie im Verkehr mit der Umwelt entstanden sind.¹ Bei Anwendung des Sekundärprinzips werden dagegen diese mit der Umwelt entstandenen Erträge und Aufwendungen (primäre Postenarten) für den Ausweis in der GuV auf bestimmte betriebliche Bereiche und Funktionen umgegliedert.

Zielsetzung der vorliegenden Arbeit war es, die Konzernrechnungslegung von Versicherungsunternehmen nach deutschen Vorschriften mit den entsprechenden Regeln des IASC zu vergleichen. Wegen des Fehlens versicherungsspezifischer Vorschriften in den IAS wurden Lücken in diesem Bereich mit jeweils passenden US-GAAP ausgefüllt. Mit dieser Vorgehensweise wird es in der Praxis möglich sein, vor der Verabschiedung versicherungsspezifischer IASC-Regelungen einen Versicherungskonzernabschluß nach IAS aufzustellen.