12. Betrag der Einkommensteuer

Das Kindergeld enthält in diesen Fällen neben der gebotenen Freistellung des Einkommens einen Förderanteil, siehe § 31 Satz 2 EStG.

Infolge des progressiven Tarifverlaufs ist es bei mehreren Kindern möglich, dass für einige die Kinderfreibeträge gewährt werden und es bei weiteren Kindern beim Kindergeld bleibt.

Formale Voraussetzung des Anspruchs ist, dass der Berechtigte durch die an ihn vergebene Identifikationsnummer (§ 139b AO) identifiziert wird, § 62 Abs. 1 Satz 2 EStG.

Das heißt insbesondere Ausländer, die nicht Staatsangehörige eines EU/EWR-Staates sind; eine Ausnahme gilt, wenn dies in einem zwischenstaatlichen Abkommen geregelt ist, z. B. mit der Türkei.

Der Abzug der Freibeträge des § 32 Abs. 6 EStG ist allerdings für Ausländer möglich.

Bei Stiefkindern und Enkeln ist neben der Aufnahme im Haushalt ein Antrag auf Übertragung des Anspruchs durch den berechtigten Elternteil oder mit dessen Zustimmung erforderlich.

Die Berücksichtigung eines Kindes ist insbesondere auch von dessen Wohnsitz/gewöhnlichem Aufenthalt abhängig; Kinder, die sich nur zum Zweck einer zeitlich begrenzten Schul-/Berufsausbildung im Ausland aufhalten, behalten im Regelfall ihren Wohnsitz im Inland bei. Für im Ausland ansässige Kinder ist ggf. ein Abschlag nach der sog. Ländergruppeneinteilung vorzunehmen.

Die Verlängerung der Altersbegrenzung gilt nicht für alle Tatbestände des § 32 Abs. 4 EStG (vgl. § 32 Abs. 5 Satz 1 EStG).

Zu weiteren Einzelheiten siehe auch BMF v. 08.02.2016, BStBl. I, S. 226. Keine Erwerbstätigkeit ist nach Ansicht der Finanzverwaltung die Verwaltung eigenen Vermögens.

Vgl. Teil I, Abschn. 6.​1.

Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Abs. 1 EStG erfüllen und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem EU/EWR-Staat haben, ist auch der andere (nicht originär begünstigte) Ehegatte „mittelbar“ zulageberechtigt, wenn ein auf den Namen des anderen Ehegatten lautender Altersvorsorgevertrag besteht und der andere Ehegatte zugunsten dieses Altersvorsorgevertrags, der noch nicht die Auszahlungsphase erreicht hat, im jeweiligen Beitragsjahr mindestens 60 € geleistet hat (§ 79 Satz 2 EStG). Die von beiden Ehegatten geleisteten Altersvorsorgebeiträge und die dafür bestehenden Zulagen sind gemäß § 10a Abs. 3 EStG bei dem unmittelbar abzugsberechtigten Ehegatten zu berücksichtigen; der Sonderausgabenhöchstbetrag erhöht sich in diesen Fällen um 60 € auf 2160 €.

Neben dem höheren Steuervorteil bietet der Sonderausgabenabzug den weiteren Vorteil, dass die daraus resultierende Steuererstattung bzw. geringere Nachzahlung dem Steuerpflichtigen sofort zur freien Verfügung steht.

Für Zulageberechtigte nach § 79 Satz 1 EStG, die zu Beginn des Beitragsjahrs das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet haben, erhöht sich die Grundzulage um einmalig 200 €.

Somit kann der Zulageberechtigte bereits zu Beginn des Sparjahrs seinen Mindesteigenbetrag errechnen.

Bezieht ein Steuerpflichtiger steuerbefreite Einkünfte i. S. d. § 32b EStG, so ist sein zu versteuerndes Einkommen entsprechend geringer und damit auch seine Steuerbelastung. Aufgrund des progressiven Einkommensteuertarifs würde auf das geringere z. v. E. zudem noch ein niedrigerer Steuersatz angewendet. Um diese zusätzliche steuerliche Entlastung zu vermeiden, unterliegen die steuerbefreiten Einkünfte dem Progressionsvorbehalt, d. h. auf das um die steuerbefreiten Einkünfte geminderte z. v. E. wird der Steuertarif angewendet, der sich unter Einbeziehung der steuerbefreiten Einkünfte ergibt. Die 40 %-ige Steuerbefreiung im Rahmen des Teileinkünfteverfahrens unterliegt nicht dem Progressionsvorbehalt.

Der Grundfreibetrag ist prinzipiell jährlich auf eine Anhebung zu prüfen und wurde auch in den letzten Jahren regelmäßig erhöht.

Auch der Tarifverlauf ist prinzipiell jährlich an die Entwicklung der Lebenshaltungskosten anzupassen, was aber erst seit kurzem erfolgt. Ohne regelmäßige Anpassung bewirkt die Inflation eine schleichende Erhöhung des (realen) Tarifs, was als sog. kalte Progression bezeichnet wird.

Siehe hiezu Teil II „Körperschaftsteuer“.

Vgl. BT-Drucksache 16/4841, S. 62. Das Ziel, eine Eigenkapitalstärkung durch Gewinnthesaurierung im Wege eines steuerlichen Lock-in-Effekts herbeiführen zu wollen, ist bereits grundsätzlich zu kritisieren, da insoweit zwischen „guten“ einbehaltenen und „schlechten“ entnommenen Gewinnen differenziert wird und eine freie Beweglichkeit (Allokation) des Eigenkapitals im Sinne einer Zuführung zu seiner jeweils bestmöglichen Verwendung steuerlich behindert wird. Darüber hinaus ist die Ausgestaltung der Regelung selbst Gegenstand umfassender Kritik und wirken andere Besteuerungselemente/-vorschriften in diametral gegensätzlicher Richtung, nicht zuletzt die (zeitgleich eingeführte) Abgeltungsteuer, deren Steuersatz von 25 % die Erzielung weitgehend risikoloser Einkünfte im Privatvermögen gegenüber betrieblichen Einkünften begünstigt und daher einen Anreiz zur Entnahme betrieblicher Eigenmittel bewirkt, alldieweil die Zinsen für ersatzweise aufgenommenes Fremdkapital zum Regeltarif abgezogen werden können.

Der Spitzensteuersatz des Regeltarifs ergibt sich aus 45 % ESt und 5,5 % SolZ, die Gesamtsteuerbelastung bei Thesaurierung und Nachversteuerung ermittelt sich aus 100 GE Gewinn abzgl. 14 GE GewSt (Hebesatz 400 %) = 86 GE × 0,2825 = 24,30 GE zzgl. 45 % ESt auf 14 GE GewSt = 6,30 GE (siehe unten) abzgl. Anrechnung GewSt bei ESt (siehe Teil I, Abschn. 12.7.1) i. H. v. 13,30 GE = 17,30 GE ESt zzgl. 0,95 GE SolZ = 32,25 % zzgl. Nachversteuerung bei Entnahme = 60,37 GE Thesaurierungsbetrag (ermittelt aus 86 GE abzgl. 24,30 GE ESt abzgl. 1,33 GE SolZ) × 26,375 % (25 % Nachsteuer zzgl. SolZ) = 15,92 GE, zusammen mit 32,25 % = 48,17 %.

Bei einer Alternativinvestition in § 23 EStG unterfallende Wirtschaftsgüter bestünde ggf. die Möglichkeit einer außerhalb der Fristen nicht zu besteuernden Wertsteigerung.

Siehe Teil I, Abschn. 12.6.

Eine mehrfache Begünstigung soll insoweit ausgeschlossen sein. Da die Thesaurierungsbesteuerung indes nur auf nicht entnommene Gewinne anwendbar ist (und § 34a Abs. 6 EStG bei Betriebsveräußerung oder -aufgabe eine Nachversteuerung anordnet), ist die mögliche Schnittmenge mit § 34 Abs. 3 EStG auf die Veräußerung/Aufgabe von Teilbetrieben und (mittelbar) erzielte Gewinne aus der Veräußerung in einem Betriebsvermögen gehaltener Mitunternehmeranteile beschränkt. Gleichwohl sind bei Anwendung beider Vorschriften in einem Veranlagungszeitraum (auf verschiedene Sachverhalte) die Begünstigungen grundsätzlich interdependent zu bestimmen, vgl. H 34.2 Berechnungsbeispiele EStH.

Zur Inanspruchnahme des § 34a EStG müssten also Freiberufler zur Gewinnermittlung nach Bilanzierung übergehen. Dabei sind eventuelle Vorteile aus § 34a EStG sorgsam gegen die Nachteile des Übergangs zur Bilanzierung abzuwägen: Besteuerung des Übergangsgewinns (siehe R und H 4.6 EStR/EStH), zusätzliche Kosten der Bilanzierung, ggf. Wechsel zur Versteuerung nach vereinbarten Entgelten (anstatt nach vereinnahmten Entgelten) bei der Umsatzsteuer.

Die Thesaurierungsbegünstigung erfordert bei Mitunternehmerschaften also keinen einheitlichen Antrag.

Bezogen auf den absoluten Gewinnanteil unter Einbezug von Sonder- und Ergänzungsbilanzen, nicht 10 % allgemeiner Gewinnverteilungsschlüssel.

Die Einschränkung dient insoweit der Verwaltungsvereinfachung und zielt insbesondere auf Kleinstbeteiligungen an Kommanditgesellschaften (z. B. Windparkfonds), bei denen die Kosten der Anwendung der Regelung in einem unverhältnismäßigen Aufwand zur tatsächlichen Steuerersparnis stünden.

§ 34a Abs. 8 EStG untersagt den Ausgleich negativer Einkünfte mit i. S. d. Abs. 1 Satz 1 ermäßigt besteuerten Gewinnen.

Die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den nächsten Veranlagungszeitraum abgelaufen ist.

Zu Einzelheiten siehe BMF v. 11.08.2008, BStBl. I, S. 838, Tz. 11 ff. und 32 ff.

Vermögensbewegungen zwischen der Gesamthand und dem Sonderbetriebsvermögen (derselben Mitunternehmerschaft) sind folglich keine Entnahmen/Einlagen i. S. d. § 34a EStG und auch die Gutschrift auf dem Gesellschafterdarlehenskonto löst keine Entnahme aus.

Wird ferner noch berücksichtigt, dass ggf. die Einkommensteuer und der SolZ entnommen werden müssen und insoweit den begünstigungsfähigen nicht entnommenen Gewinn weiter mindern (und dem Regeltarif unterliegen), erhöht sich die Thesaurierungsbelastung insoweit auf 36,16 %.

Ein Antrag auf Anwendung des § 34a Abs. 1 EStG hat folglich die Begrenzung auf den steuerpflichtigen Gewinn respektive die steuerpflichtigen Einkünfte zu berücksichtigen. Betragen z. B. der steuerbilanzielle Gewinn 500.000 €, die steuerfreien Einkünfte 200.000 €, die nichtabziehbaren Betriebsausgaben 30.000 € und der positive Entnahmeüberschuss des Wirtschaftsjahres 50.000 €, ergibt sich als nicht entnommener Gewinn i. S. d. § 34a Abs. 2 EStG 450.000 € (500.000 € − 50.000 €). Da aber der steuerpflichtige Gewinn lediglich 330.000 € (500.000 € + 30.000 € − 200.000 €) beträgt, ist der Antrag maximal i. H. v. 330.000 € zu stellen.

Vgl. BR-Drucksache 220/07, S. 105.

Siehe Teil I, Abschn. 10.​1.​1.​3.

Grundsätzlich löst eine Überführung/Übertragung eines Wirtschaftsguts nach § 6 Abs. 5 Satz 1 bis 3 EStG (soweit hierbei die Gewinnermittlungseinheit Mitunternehmerschaft verlassen wird) eine Nachversteuerung aus, d. h. § 6 Abs. 5 Satz 1 bis 3 EStG wird insoweit als Entnahme(-vorschrift) eingeordnet.

Ein § 32d Abs. 6 EStG entsprechendes Antragsrecht bei einem niedrigeren Grenzsteuersatz besteht nicht, d. h. es kann kein niedrigerer Steuersatz infolge einer Günstigerprüfung zur Anwendung gelangen.

Die Nachversteuerung gemäß § 34a Abs. 5 Satz 1 EStG ist als Unterfall des § 34a Abs. 4 EStG eingeordnet.

Der Nachversteuerungsbetrag mindert sich nach § 34a Abs. 4 Satz 3 EStG lediglich um Beträge, die anlässlich der Übertragung eines Betriebs oder Mitunternehmeranteils für die Erbschaft-/Schenkungsteuer entnommen werden, d. h. diesbezügliche Entnahmen lösen keine Nachversteuerung aus.

Zur vorsorglichen Vermeidung dieser Nachversteuerungsproblematik bot es sich an, bis Ende 2007 nach Möglichkeit sämtliche bis dahin bestehende Rücklagen zu entnehmen, sodass insoweit das eigentliche Ziel der Regelung bereits vor ihrer erstmaligen Anwendung konterkariert bzw. torpediert wurde.

Das eigentlich intendierte Ziel einer Eigenkapitalstärkung wird hier ebenso konterkariert.

Nach § 34a Abs. 6 Satz 2 EStG kann in den Fällen von Satz 1 Nr. 1 und 2 die geschuldete Einkommensteuer auf Antrag in regelmäßigen Teilbeträgen für einen Zeitraum von höchstens 10 Jahren zinslos gestundet werden, wenn die Einziehung mit erheblichen Härten für den Steuerpflichtigen verbunden wäre.

Vgl. §§ 37a, 37b und 40 ff. EStG.

Siehe § 37b Abs. 2 EStG.

Das sind Veräußerungsgewinne i. S. d. §§ 14, 14a Abs. 1, 16 und 18 Abs. 3 EStG.

Soweit in einem veräußerten Betriebsvermögen Anteile an Kapitalgesellschaften enthalten sind, liegen keine außerordentlichen Einkünfte i. S. d. § 34 Abs. 2 EStG vor und werden die hierauf entfallenden Gewinne nach dem Teileinkünfteverfahren besteuert. Der steuerpflichtige Teil dieser Gewinne wird also von einer Anwendung des § 34 EStG ausgeschlossen.

Mehrjährig ist eine Tätigkeit gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG, soweit sie sich über mindestens zwei Veranlagungszeiträume erstreckt und einen Zeitraum von mehr als 12 Monaten umfasst.

Vgl. BFH v. 26.01.2011, IX R 20/10, BStBl. II 2012, S. 659; im vorliegenden Fall wurde ein steuerpflichtiger Zufluss i. H. v. 2800 € im Vorjahr gegenüber 70.588 € im Folgejahr als unschädlich angesehen.

Vgl. BMF v. 01.11.2013, BStBl. I, S. 1326, Rz. 8.

Dieses Einkommen wird auch „verbleibendes zu versteuerndes Einkommen“ genannt.

Problematisch ist die Berechnung, wenn z. B. zugleich Einkünfte vorliegen, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, vgl. BFH v. 11.12.2012, IX R 23/11, BStBl. II 2013, S. 370.

Zwar ist auch hier der Grundgedanke die begünstigte Besteuerung von (tatsächlich) über mehrere Jahre (oder Jahrzehnte) erwirtschafteten Einkünften, die in einem Veranlagungszeitraum wirksam werden, indes wird die Vergünstigung auch gewährt, wenn bereits die ordentlichen Einkünfte dem Spitzensteuersatz unterliegen und von einer erforderlichen Progressionsglättung keine Rede mehr sein kann.

Für den übersteigenden Betrag kann (ggf.) die Fünftelregelung des § 34 Abs. 1 EStG angewendet werden.

Siehe bereits Teil I, Abschn. 2.​6.

Für diese Zuwendungen mindert sich die – um die sonstigen Steuerermäßigungen verminderte – tarifliche Einkommensteuer um 50 % der Ausgaben, höchstens jedoch 825 € (1650 € bei Zusammenveranlagung). Darüber hinausgehende Ausgaben (an politische Parteien i. S. d. § 2 des Parteiengesetzes, nicht an unabhängige Wählervereinigungen) sind gemäß § 10b Abs. 2 EStG bis zu einer Höhe von 1650 € (bzw. 3300 €) als Sonderausgaben abzugsfähig.

Die naheliegende Lösung der Abschaffung der Gewerbesteuer scheitert regelmäßig. Als einer der Gründe für das Scheitern wird der Widerstand der Gemeinden angeführt, da das Aufkommen der Gewerbesteuer den Gemeinden zusteht, die über die individuelle Festlegung der gewerbesteuerlichen Hebesätze in Konkurrenz zueinander treten können. Letztlich könnte dies jedoch auch auf andere Weise, z. B. über einen Zuschlagsteil bei der Einkommensteuer, erreicht werden.

Siehe Teil III, Abschn. 27.​1.

Siehe Teil III, Abschn. 27.​2.

Vgl. BFH v. 20.3.2017, X R 12/15, BFH/NV 2017, S. 1536; siehe auch BMF v. 03.11.2016, BStBl. I, S. 1187, Rz. 9.

Die Anwendung von § 35 EStG erfolgt nach § 35 Abs. 1 Satz 1 EStG vorrangig vor §§ 34 f, 34g und 35a EStG; lediglich die übrigen Steuerermäßigungen sind vor § 35 EStG abzuziehen.

Gewerbliche Einkünfte in diesem Sinne sind der Gewerbesteuer unterliegende Gewinne und Gewinnanteile, soweit sie nicht nach anderen Vorschriften von der Steuerermäßigung nach § 35 EStG ausgenommen sind. Nicht der Gewerbesteuer unterliegende gewerbliche Einkünfte, z. B. Einkünfte aus § 17 EStG oder bestimmte Einkünfte aus § 16 EStG, sind nicht in die gewerblichen Einkünfte i. S. d. § 35 EStG einzubeziehen, siehe auch BMF v. 03.11.2016, BStBl. I, S. 1187, Tz. 14.

Geminderte tarifliche Steuer ist die tarifliche Steuer nach Abzug von Beträgen aufgrund der Anwendung zwischenstaatlicher Abkommen (DBA) und nach Anrechnung ausländischer Steuern nach § 34c Abs. 1 und 6 EStG und § 12 AStG. Die Einschränkung des Ermäßigungsbetrags bei Anrechnung ausländischer Steuern ist mit Blick auf den Inlandsbezug der Gewerbesteuer fraglich.

Da der Begriff „Einkünfte“ nicht mit dem Begriff „Einkunftsquelle“ gleichzusetzen ist, erfolgt zur Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags keine quellenbezogene Betrachtung, vgl. BFH v. 23.06.2015, III R 7/14, BStBl. II 2016, S. 871.

Die Verlustverrechnungsbeschränkungen (z. B. § 15 Abs. 4, §§ 15a und 15b EStG, § 23 Abs. 3 Satz 7 EStG) sind zu beachten.

Vgl. BMF v. 03.11.2016, BStBl. I, S. 1187, Tz. 10 und 18.

In diesen Fällen muss das Heim/der Ort der dauernden Pflege im EU/EWR-Raum liegen.

BMF v. 09.11.2016, BStBl. I, S. 1213 (mit Anlagen).

Es ist also insoweit irrelevant, ob Erhaltungs- oder Herstellungsaufwand vorliegt.

BFH v. 20.03.2014, VI R 55/12, BStBl. II, S. 880, v. 03.09.2015, VI R 13/15, BStBl. II 2016, S. 47. Arbeiten für Grabpflege auf einem Friedhof fallen z. B. nicht unter § 35a EStG, Niedersächsisches FG v. 23.04.2013, 15 K 181/12, EFG, S. 1341. Ebenso sind Kosten der Müllabfuhr nicht begünstigt, weil die Dienstleistung „Entsorgung/Verarbeitung des Mülls“ nicht innerhalb des Haushalts ausgeübt wird, FG Köln v. 26.01.2011, 4 K 1483/10, EFG, S. 978. Bisher nicht höchstrichterlich geklärt ist die Frage, ob Handwerkerleistungen begünstigt sind, wenn der Handwerker einen Teil seiner Leistung nicht vor Ort in der Wohnung des Steuerpflichtigen erbringt, sondern in seiner Werkstatt (z. B. Renovierung einer Haustür, Neubeziehen von Polstermöbeln oder Reparatur eines Kaffeevollautomatens). Zwar könnte ggf. eine Aufteilung vorgenommen werden, jedoch ist eine differenzierte steuerliche Behandlung insofern zweifelhaft, wie etwa Reparaturen vor Ort regelmäßig mit deutlich höheren Kosten (Anfahrt etc.) verbunden sind.

(Empfangene oder zu erwartende) Versicherungsleistungen mindern den Abzug.

Bei Aufwendungen für sog. Mini-Jobs, für die auch im Rahmen des § 35a Abs. 1 EStG keine unbaren Zahlungen erforderlich sind, haben Steuerpflichtige keine zusätzlichen Nachweispflichten.

Insbesondere, wenn Teile des Nachlasses zur Begleichung der Erbschaftsteuer veräußert werden müssen, die Einkommensteuerbelastung also sehr zeitnah erfolgt.

Nach Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen i. S. d. § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG (§ 37 Abs. 3 Satz 2 EStG).

Vorauszahlungen sind nur festzusetzen, wenn sie mindestens 400 € im Kalenderjahr betragen, § 37 Abs. 5 EStG.

Vgl. Teil I, Abschn. 12.1. Bei mehreren Kindern können beide Varianten (Freibetragsabzug und Kindergeldzahlung als teilweise Subvention) auch parallel auftreten. Zur Hinzurechnung der Altersvorsorgezulage siehe Teil I, Abschn. 12.2.

Die grundsätzlich abgeltende Wirkung der Kapitalertragsteuer beschränkt sich allein auf das Privatvermögen (und dort nur auf den „einfachen Regelfall“), im Betriebsvermögen (und den Ausnahmefällen der Abgeltungsteuer) bleibt der Vorauszahlungscharakter bestehen.

Die Kapitalertragsteuer wird auch bei Bezügen erhoben, die nach § 8b Abs. 1 KStG bei der Ermittlung des Einkommens (von Kapitalgesellschaften, vgl. Abschn. 16.​3.​2) außer Ansatz bleiben.

Erfasst sind nur unternehmerisch tätige Empfänger von Bauleistungen; Bauleistungen, die ausschließlich den nichtunternehmerischen Bereich betreffen, z. B. die selbst bewohnte Wohnung, unterliegen nicht der Abzugspflicht.

In der Praxis ist die als Ausnahme gedachte Erteilung einer Freistellungsbescheinigung der Regelfall, nicht zuletzt da viele Geschäftspartner die Erteilung von Aufträgen von der Vorlage einer Freistellungserklärung abhängig machen. Insoweit kommt die Bescheinigung einer zweiten Gewerbeerlaubnis gleich und ihre Erteilung kann wohl nur dann versagt werden, wenn das Verhalten des Steuerpflichtigen den Schluss zulässt, dass er seinen (Steuer-)Verpflichtungen nicht nachkommen wolle. Es überrascht auch daher nicht, dass von vielen Seiten die Abschaffung der Bauabzugssteuer gefordert wird.