6. Die Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum Betriebsvermögen

BFH, Urt. v. 22.12.1955 – IV 537/54 U, BFHE 62, 172; Urt. v. 24.2.2000 – IV R 6/99, BFHE 191, 307 unter 1; Musil, in: H/H/R, EStG/KStG, § 4 EStG Rn. 40; Bode, in: Kirchhof, EStG, § 4 Rn. 35.

BFH, Urt. v. 24.2.2000 – IV R 6/99, BFHE 191, 307; Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84; Weber, StuW 2009, 184, 195; Wassermeyer, StuW 1981, 245, 251; Wassermeyer, in: Söhn, DStJG Bd. 3, S. 315, 321 ff.; Merten, FR 1979, 365, 370; Wied, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 4 EStG Rn. 340.

BFH, Urt. v. 12.1.2010 – VIII R 34/07, BFHE 228, 212 unter II.1.a); FG Saarland, Urt. v. 29.9.2009 – 1 K 2247/06, EFG, 117; BFH, Urt. v. 6.3.1991 – X R 57/88, BFHE 164, 246; Urt. v. 9.8.1989 – X R 20/86, BFHE 158, 316 unter 1; Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.1.a); Nöcker, in: Bordewin/Brandt, EStG, § 4 Rn. 250; Wassermeyer, StuW 1981, 245, 252; Wassermeyer, in: Söhn, DStJG Bd. 3, S. 315, 322 ff.; Tipke, StuW 1979, 193, 206.

FG Saarland, Urt. v. 29.9.2009 – 1 K 2247/06, EFG, 117; BFH, Urt. v. 13.9.2000 – X R 140/97, BFH/NV 2001, 431; Urt. v. 6.3.1991 – X R 57/88, BFHE 164, 246; Urt. v. 9.8.1989 – X R 20/86, BFHE 158, 316 unter 1; Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.1.a) unter Verweis auf das Urt. v. 29.3.1979 – IV R 103/75, BFHE 127, 530.

BFH, Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.1.a); dem folgend auch FG Saarland, Urt. v. 29.9.2009 – 1 K 2247/06, EFG, 117; FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 14.5.2014 – 2 K 1454/13, EFG, 1685; BFH, Urt. v. 9.8.1989 – X R 20/86, BFHE 158, 316 unter 1; Beschluss v. 27.1.1995 – X B 144/94, BFH/NV 1995, 784 unter 1.

Vgl, oben Kapitel 5.

BFH, Urt. v. 3.10.1984 – I R 119/81, BFHE 142, 433 unter II.2; vgl. auch Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 11.

Vgl. hierzu die Ausführungen unter 6.2.1.

Vgl. BFH, Urt. v. 27.3.1968 – I 154/65, BFHE 92, 217 unter 1; Urt. v. 17.3.1966 – IV 186/63, BFHE 86, 21; Urt. v. 22.11.1960 – I 103/60 S, BFHE 72, 259.

Vgl. Wassermeyer, in: Söhn, DStJG Bd. 3, S. 315, 317 ff.; Heinicke, in: Schmidt, EStG, § 4 EStG Rn. 108.

BFH, Urt. v. 28.7.1994 – IV R 80/92, BFH/NV 1995, 288 unter 2.

Vgl. BFH, Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.1.a); siehe auch Nöcker, in: Bordewin/Brandt, EStG, § 4 Rn. 265.

BFH, Urt. v. 28.7.1994 – IV R 80/92, BFH/NV 1995, 288 unter 2.

BFH, Urt. v. 28.7.1994 – IV R 80/92, BFH/NV 1995, 288 unter 2. In der Tat wurde in den Fällen, bei denen sich die Betriebsvermögenzugehörigkeit an dem (im Wege des betrieblich veranlassten Erwerbs) erlangten Wirtschaftsgut fortsetzte, das Wirtschaftsgut wegen seines Entgeltcharakters im Rahmen einer betrieblich veranlassten Transaktion ohne besonderen Widmungsakt als notwendig zum Betriebsvermögen gehörig behandelt, vgl. Beschluss v. 27.1.1995 – X B 144/94, BFH/NV 1995, 784 unter 1; Urt. v. 9.8.1989 – X R 20/86, BFHE 158, 316 unter 1, Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.1.a). Insoweit der IV. Senat in seiner Entscheidung Urt. v. 28.7.1994 – IV R 80/92, BFH/NV 1995, 288 die Betriebsvermögenseigenschaft mit Blick auf das Wirtschaftsgut selbst (statt auf dessen Funktion als Entgelt i. R. eines betrieblich veranlassten Tauschgeschäfts) verneint, überspringt er einen Schritt. Vielmehr hätte er die im Anschluss an den Tausch ausschließlich privat veranlasste Nutzung des Wirtschaftsguts als Entnahmehandlung werten müssen, wie er es auch in der von ihm zitierten Entscheidung vom 11.11.1987 getan hatte (Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.2).

Heinicke, in: Schmidt, EStG, § 4 Rn. 108; im Grundsatz so auch Musil, in: H/H/R, EStG/KStG, § 4 EStG Rn. 42; a. A. Bode, in: Kirchhof, EStG, § 4 Rn. 39.

BFH, Urt. v. 30.4.1975 – I R 111/73, BFHE 115, 500 unter 1; Urt. v. 23.7.1975 – I R 6/73, BFHE 117, 141; Urt. v. 1.12.1976 – I R 73/74, BFHE 121, 135 unter II.2.b.aa); Urt. v. 6.3.1991 – X R 57/88, BFHE 164, 246 unter I.2.b); Urt. v. 19.2.1997 – XI R 1/96, BFHE 182, 567 unter II.2.a); Urt. v. 19.7.2011 – IV R 10/09, BFHE 234, 212 unter II.1.b.aa).

BFH, Urt. v. 15.7.1960 – VI 10/60 S, BFHE 71, 625 unter 1; Urt. v. 27.3.1968 – I 154/65, BFHE 92, 217 unter 1; Urt. v. 18.7.1974 – IV R 187/69, BFHE 113, 222 unter 1.b); Urt. v. 30.4.1975 – I R 111/73, BFHE 115, 500 unter 1; Urt. v. 11.10.1979 – IV R 125/76, BFHE 129, 40 unter 1.b); Urt. v. 19.2.1997 – XI R 1/96, BFHE 182, 567 unter II.2.b); Urt. v. 2.10.2003 – IV R 13/03, BFHE 203, 373 unter 1.a); Urt. v. 19.7.2011 – IV R 10/09, BFHE 234, 212 unter II.1.b.bb).

BFH, Urt. v. 18.7.1974 – IV R 187/69, BFHE 113, 222 unter 1.b); vgl. auch Musil, in: H/H/R, EStG/KStG, § 4 EStG Rn. 60.

BFH, Urt. v. 10.10.2017 – X R 1/16, BFHE 259, 511 unter III.3.a); Urt. v. 27.8.1998 – IV R 77/97, BFHE 186, 422, unter 2.b); Urt. v. 18.10.1989 – X R 99/87, BFH/NV 1990, 424 unter 1.b).

Vgl. oben 5.​2.

So letztlich auch der BFH, der die betriebliche Veranlassung des Anschaffungsvorgangs bejaht, wenn ein objektiver oder tatsächlicher Zusammenhang mit dem Betrieb besteht, BFH, Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84 unter II.1.a).

BFH, Urt. v. 20.4.1999 – VIII R 63/96, BFHE 188, 358 unter II.1; vgl. auch Urt. v. 15.2.1966 – I 95/63, BFHE 85, 171 unter II; Urt. v. 25.6.1975 – I R 225/73, BFHE 116, 537.

Vgl. BFH, Urt. v. 20.4.1999 – VIII R 63/96, BFHE 188, 358 unter II.1; Beschluss v. 8.12.1995 – VIII B 51/95, BFH/NV 1996, 474 unter 1.b). Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den Entscheidungen vom 11.11.1987 (Urt. v. 11.11.1987 – I R 7/84, BFHE 152, 84) und vom 9.8.1989 (Urt. v. 9.8.1989 – X R 20/86, BFHE 158, 316), da diesen die Besonderheit eines Sachtauschs zugrunde lag, vgl. auch Urt. v. 22.9.1993 – X R 37/91, BFHE 172, 354; Urt. v. 18.12.1996 – XI R 52/95, BFHE 182, 204.

BFH, Beschluss v. 7.11.1995 – III B 66/93, BFH/NV 1996, 327 unter 1; Urt. v. 28.10.1982 – IV R 73/81, BFHE 137, 32 unter II.2.1; FG Hamburg, Urt. v. 15.6.2006 – 2 K 267/04, EFG, 1652 unter II.2.

Vgl. auch BFH, Beschluss v. 7.11.1995 – III B 66/93, BFH/NV 1996, 327 unter 1.

Auch die Betriebsaufspaltung oder die Regelung des § 8 Abs. 2 KStG wird man wohl dazu zählen.

Hiervon zu unterscheiden ist die Zusammenfassung einzelner betrieblicher Tätigkeiten, die isoliert betrachtet unter eine der subsidiären Einkunftsarten fallen würden (vgl. § 20 Abs. 8, § 21 Abs. 3, § 22 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1, § 23 Abs. 2 EStG). § 8 Abs. 2 KStG nimmt insofern eine Sonderrolle ein, als die Regelung sowohl Erweiterungs- als auch Umqualifizierungsfunktion hat.

BFH, Beschluss v. 20.5.1994 – VIII B 115/93, BFH/NV 1995, 101 unter 1; vgl. auch Wacker, in: Schmidt, EStG, § 15 Rn. 192, 481; Bode, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 15 EStG Rn. 451.

Vgl. BFH, Urt. v. 30.11.2004 – VIII R 15/00, juris unter II.5.a); Urt. v. 29.11.2012 – IV R 37/10, BFH/NV 2013, 910 unter B.II.2 und B.II.2.d).

BFH, Beschluss v. 19.10.1970 – GrS 1/70, BFHE 101, 62; Urt. v. 25.1.1980 – IV R 159/78, BFHE 129, 502 unter 2.a); Beschluss v. 8.10.2010 – IV B 46/10, BFH/NV 2011, 244 unter II.1.c); Urt. v. 20.11.2014 – IV R 1/11, BFHE 248, 28 unter II.2.a); BVerfG, Beschluss v. 15.7.1969 – 1 BvR 457/66, BVerfGE 26, 327; Wacker, in: Schmidt, EStG, § 15 Rn. 161; Tiede, in: H/H/R, EStG/KStG, § 15 EStG Rn. 520; von einer „partiellen Gleichstellung“ sprechend Rätke, in: H/H/R, EStG/KStG, § 15 EStG Rn. 81, 450; einschränkend ebenfalls BFH, Urt. v. 21.12.1972 – IV R 53/72, BFHE 107, 564 unter II.e); Urt. v. 23.7.1975 – I R 210/73, BFHE 117, 144 unter 2.a), Rn. 2.a); Urt. v. 29.1.1976 – IV R 42/73, BFHE 118, 176 unter 3.c); Urt. v. 21.4.1988 – IV R 80/86, BFHE 153, 555 unter 1.b.dd); Beschluss v. 25.2.1991 – GrS 7/89, BFHE 163, 1 unter C.II.3; BVerfG, Kammerbeschluss v. 25.4.1991 – 2 BvR 1549/90, juris, juris; vgl. zur Gleichstellungsthese in der Rechtsprechung auch Hallerbach, FR 2016, 1117.

Wacker, in: Schmidt, EStG, § 15 Rn. 161; BFH, Urt. v. 5.2.2002 – VIII R 31/01, BFHE 198, 101.

BFH, Urt. v. 19.9.2012 – IV R 11/12, BFHE 239, 76 unter II.1.b.aa); Urt. v. 17.12.2008 – IV R 65/07, BFHE 224, 91 unter II.2.a); Urt. v. 30.3.1993 – VIII R 8/91, BFHE 172, 19 unter II.5.a); Urt. v. 19.3.1991 – VIII R 76/87, BFHE 164, 260 unter 2.a); Urt. v. 12.11.1985 – VIII R 286/81, BFHE 145, 62 unter 2.a) m. w. N.; Bode, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, § 15 EStG Rn. 458; Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 272, 327.

BFH, Urt. v. 18.10.1990 – IV R 72/89, BFHE 162, 316 unter Verweis auf Urt. v. 4.4.1968 – IV 210/61, BFHE 92, 15.

Schneider, in: H/H/R, EStG/KStG, § 15 EStG Rn. 712, 714. Der BFH sieht die Rechtsgrundlage in § 4 Abs. 1 EStG, BFH, Urt. v. 2.12.1982 – IV R 72/79, BFHE 137, 323; Urt. v. 6.7.1989 – IV R 62/86, BFHE 157, 551; wohl auch Urt. v. 15.10.1975 – I R 16/73, BFHE 117, 164 unter II.1.d); vgl. auch BVerfG, Kammerbeschluss v. 22.12.1992 – 1 BvR 1333/89, juris unter II.2; kritisch Tiedtke/Hils, DStZ 2004, 482.

In st. Rspr. BFH, Urt. v. 3.12.1964 – IV 419/62 U, BFHE 81, 254; Urt. v. 29.9.1966 – IV 308/64, BFHE 87, 419 unter 2; Urt. v. 15.11.1967 – IV R 139/67, BFHE 90, 399 unter II.4; Urt. v. 5.7.1972 – I R 230/70, BFHE 107, 108 unter 2; zur Verfassungsmäßigkeit dieser richterlichen Rechtsfortbildung vgl. BVerfG, Kammerbeschluss v. 22.12.1992 – 1 BvR 1333/89, juris. Die Literatur differenziert zwischen dem Sonderbetriebsvermögen I, das die h. M. anerkennt, und dem Sonderbetriebsvermögen II, dessen rechtliche Grundlage angezweifelt wird, vgl. Schneider, in: H/H/R, EStG/KStG, § 15 EStG Rn. 712 m. w. N.

Schneider, in: H/H/R, EStG/KStG, § 15 EStG Rn. 722 ff., 750; Reiß, in: Kirchhof, EStG, § 15 Rn. 327; BFH, Urt. v. 6.5.1986 – VIII R 160/85, BFHE 147, 313 unter 1; Urt. v. 24.9.1976 – I R 149/74, BFHE 120, 208 unter II.2; Urt. v. 23.7.1975 – I R 210/73, BFHE 117, 144 unter 1.

BFH, Urt. v. 12.11.1985 – VIII R 286/81, BFHE 145, 62 unter 2.a).

BFH, Urt. v. 12.10.2016 – I R 92/12, BFHE 256, 32 unter II.1.a) unter Verweis auf Urt. v. 27.6.2006 – VIII R 31/04, BFHE 214, 256 und Urt. v. 3.3.1998 – VIII R 66/96, BFHE 185, 422.

BFH, Urt. v. 13.10.1993 – X R 49/92, BFHE 172, 315 unter 2; Urt. v. 13.10.1993 – X R 63/92, juris unter 2.

Vgl. oben 5.​2.

Eine Einlage in den Gesamthandsbereich liegt hingegen aber gerade nicht vor, da der Mitunternehmer im Fall des Sonderbetriebsvermögens definitionsgemäß („wirtschaftliches Eigentum des Mitunternehmers“) gerade nicht seine Verfügungsmacht über das Wirtschaftsgut verliert, vgl. BFH, Urt. v. 21.12.1978 – III R 20/77, BFHE 127, 423.

Vgl. BFH, Urt. v. 12.10.2016 – I R 92/12, BFHE 256, 32 unter II.1.d).

Vgl. hierzu 6.2.4.

Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus den Ausführungen des BFH in dem Urteil vom 3.7.1997, nach denen es bei der Nutzungsüberlassung eines Wirtschaftsguts durch den Gesellschafter an seine Personengesellschaft kein gewerbliches Unternehmen des Gesellschafters gebe, das die Nutzungsüberlassung von Wirtschaftsgütern an die Gesellschaft zum Gegenstand habe, vgl. Urt. v. 3.7.1997 – IV R 31/96, BFHE 183, 509 unter 2.a). Denn diese Aussage bezieht sich auf den innerstaatlich anerkannten Vorrang des Sonderbetriebs, wie der Verweis auf das Urt. v. 18.7.1979 – I R 199/75, BFHE 128, 516 deutlich macht. Anders als im innerstaatlichen Recht existiert ein derartiger Vorrang des Sonderbetriebs im Abkommensrecht aber nicht. Dort ist vielmehr sorgfältig zu differenzieren, welche Unternehmenstätigkeit im Sinne des Abkommens Referenzrahmen für die Zuordnung des Betriebsvermögens ist, vgl. auch die Ausführungen unter 9.​3.​9.

Die Definition des Sonderbetriebsvermögens orientiert sich relativ nah an den Definitionen der Dreiteilungssystematik und greift insoweit auf bekannte Strukturen zurück. Dass sie dabei die eigentlichen funktionalen Zusammenhänge nicht adäquat wiedergibt, dürfte daran liegen, dass es für die innerstaatliche Beurteilung des Sonderbetriebsvermögens völlig irrelevant ist, mit welchem Teil der gesamtbetrieblichen Tätigkeit das Wirtschaftsgut in einem funktionalen Zusammenhang steht.

Gemäß § 18 Abs. 4 Satz 2, § 13 Abs. 7 EStG gilt die Regelung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG für Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit bzw. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entsprechend. Jedenfalls insoweit lassen sich die oben stehenden Ausführungen zum Betriebsvermögen bei rechtlichen Erweiterungen des Betriebsbegriffs übertragen.

Lediglich in Fällen der gewerblichen Prägung (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) dürfte die gesamtbetriebliche Tätigkeit keinen originär gewerblichen Kern enthalten, denn andernfalls wäre schon § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG einschlägig, vgl. Wacker, in: Schmidt, EStG, § 15 Rn. 213; Füssenich, in: Bordewin/Brandt, EStG, § 15 Rn. 3546. Bei Kapitalgesellschaften entspricht dies wegen § 8 Abs. 2 KStG der rein vermögensverwaltend tätigen Kapitalgesellschaft.

Vgl. BFH, Beschluss v. 21.9.2009 – GrS 1/06, BFHE 227, 1.

BFH, Urt. v. 24.9.1959 – IV 38/58 U, BFHE 69, 550; Urt. v. 22.11.1960 – I 103/60 S, BFHE 72, 259; Bode, in: Kirchhof, EStG, § 4 Rn. 67; Weber, StuW 2009, 184, 195; Tipke, StuW 1979, 193, 202.

BFH, Urt. v. 22.11.1960 – I 103/60 S, BFHE 72, 259; Bode, in: Kirchhof, EStG, § 4 Rn. 68 ff.

Ständige Rechtsprechung seit BFH, Urt. v. 18.7.1979 – I R 199/75, BFHE 128, 516.