Steuerlich optimale Gestaltung von grenzüberschreitenden Umstrukturierungen

Unternehmen unterliegen im Laufe ihres Bestehens Veränderungen. Ursachen sind insbesondere Anpassungsprozesse an sich ständig ändernde Rahmenbedingungen. Die Änderungen können sowohl auf einer geänderten Zielsetzung des Unternehmens beruhen als auch durch Änderungen der Umwelt, insbesondere der gesellschaftsrechtlichen, betriebswirtschaftlichen und steuerlichen Vorgaben, verursacht werden. Aus diesem Grund muss eine Anpassung der gewählten Unternehmensstruktur an die geänderten Rahmenbedingungen zivil- und steuerrechtlich möglich sein. Umstrukturierungen sind dabei nicht nur innerhalb nationaler Grenzen, sondern ebenfalls und insbesondere grenzüberschreitend von großer Bedeutung. So wiesen bereits im Jahr 1993 Schätzungen zufolge 75 % aller deutschen Umstrukturierungen einen Bezug mit dem Ausland auf.1 Diese Tendenz wird sich m.E. durch die Vorgaben der EU in den letzten Jahren noch verstärkt haben. Diebeiden folgenden Abbildungen stellen die Bedeutung grenzüberschreitender Umstrukturierungen heraus.2

Die Betriebswirtschaftslehre ist eine Wissenschaft, die als anwendungsorientiert und praktisch normativ charakterisiert werden kann und sich gleichzeitig der empirischrealistischen Theorie bedient.14 Das erklärte Wissenschaftsziel der Betriebswirtschaftslehre besteht darin, wirtschaftlich relevante Tatbestände und Prozesse in Unternehmen zu beschreiben, ihre Zusammenhänge zu erklären und betrieblichen Entscheidungsträgern Anleitungen für ihre zielbezogene Gestaltung zu geben.15 Somit besteht das generelle Wissenschaftsziel der Betriebswirtschaftslehre in der Erfüllung sowohl von Erklärungs- als auch von Gestaltungsaufgaben.16 Um diesem Anspruch gerecht zu werden, bedient sich die Betriebswirtschaftslehre der Erkenntnisse der Entscheidungstheorie. Zusammenfassend kann festgestellt werden, dass das Endziel der Betriebswirtschaftslehre die Entwicklung normativer Entscheidungsmodelle darstellt, durch welche die Ableitung rationaler Problemlösungen für praktische Entscheidungssituationen ermöglicht wird.17

In Deutschland unterliegen Kapitalgesellschaften gem. § 1 Abs. 1 KStG der unbeschränkten Körperschaftsteuerpflicht, wenn sie ihre Geschäftsleitung oder ihren Sitz im Inland haben. Gem. § 7 Abs. 1, 2 KStG bemisst sich die Körperschaftsteuer nach dem zu versteuernden Einkommen gem. § 8 Abs. 1 KStG. Der Körperschaftsteuersatz beträgt gem. § 23 Abs. 1 KStG einheitlich für thesaurierte und ausgeschüttete Gewinne 25 % des zu versteuernden Einkommens. Gem. §§ 1 Abs. 1, 3 Abs. 1 Nr. 1, 4 Satz 1 SolZG wird auf die Körperschaftsteuer ein Solidaritätszuschlag i.H.v. 5,5 % erhoben. Da sämtliche Kapitalgesellschaften gem. § 8 Abs. 2 KStG ausschließlich Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, unterliegen sie gem. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG mit der Gewerbesteuer einer weiteren Ertragsteuer. Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer ist gem. § 6 GewStG der Gewerbeertrag. Gem. § 7 Satz 1 GewStG ist der Gewerbeertrag der nach den Vorschriften des EStG oder des KStG zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, vermehrt und vermindert um die in §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge. Gem. § 11 Abs. 1 Satz 1 GewStG ist bei der Berechnung der Gewerbesteuer von einem Steuermessbetrag auszugehen. Dieser ist gem. § 11 Abs. 1 Satz 2 GewStG durch Anwendung eines Hundertsatzes in Form einer Steuermesszahl auf den Gewerbeertrag zu ermitteln. Diese Steuermesszahl beträgt gem. § 11 Abs. 2 Nr. 2 GewStG für sämtliche Kapitalgesellschaften 5 %. Gem. § 16 Abs. 1 GewStG wird die Gewerbesteuer aufgrund des Steuermessbetrags mit einem Hundertsatz in Form eines Hebesatzes festgesetzt und erhoben, der von der hebeberechtigten Gemeinde gem.

Bei der Analyse des deutschen innerstaatlichen Umwandlungssteuerrechts kann zur Gänze auf die in Kapitel III vorgenommenen Ausführungen verwiesen werden. Der Gliederungspunkt wurde aus dem Grund auch im Rahmen der Konkretisierung des Entscheidungsmodells mit den USA aufgenommen, um das Entscheidungsmodell vollständig darzustellen.

Im Rahmen der Untersuchung wurde ein Entscheidungsmodell aufgestellt, welches die Aufgabe hat, den Anwender bei dem Erarbeiten der optimalen Handlungsmöglichkeit bei grenzüberschreitenden Umstrukturierungen zu unterstützen. Durch die internationale Umwandlung soll das Vermögen bzw. die Anteile von zwei in unterschiedlichen Ländern ansässigen Kapitalgesellschaften dergestalt umstrukturiert werden, dass eine Zusammenfassung des Vermögens oder stellvertretend der Anteilsrechte daran zwischen den beteiligten Gesellschaften ermöglicht wird. Da von Gewinne erwirtschaftenden Unternehmen ausgegangen wurde, fand eine Betrachtung ausschließlich der Umstrukturierungsmöglichkeiten statt, die ohne Aufdeckung der stillen Reserven und damit ohne unmittelbare Belastung der Liquidität des Unternehmens möglich sind. Im weiteren Verlauf der Untersuchung wurde schrittweise das Entscheidungsmodell aufgebaut. Zu diesem Zweck wurden zunächst die Anforderungen an ein Beschreibungsmodell für grenzüberschreitende Umstrukturierungen erläutert, das die Identifizierung sämtlicher erfolgsneutral durchführbarer Umwandlungsalternativen gewährleistet. Auf dieser Modellebene wurde eine Vorgehensweise begründet, die ein systematisches und zielgerichtetes Identifizieren der relevanten Umwandlungsmöglichkeiten erlaubt. Hierbei erfolgte eine Systematisierung der Umstrukturierungsmöglichkeiten in Umstrukturierungsmöglichkeiten, die auf Sondervorschriften für grenzüberschreitende Umstrukturierungen beruhen, sowie mögliche Umwegkonstruktionen. Eine weitere Unterteilung wurde zwischen Umstrukturierungen im Wege der Gesamtrechtsnachfolge und im Wege der Einzelrechtsnachfolge vorgenommen.