3. Besteuerung nach dem Gewerbeertrag

Aus der Abstellung auf den „zu ermittelnden“ Gewinn geht hervor, dass der Gewinn für gewerbesteuerliche Zwecke verfahrensrechtlich selbständig zu ermitteln ist. Ist beispielsweise ein Einkommensteuerbescheid bereits rechtskräftig geworden und stellt sich anschließend heraus, dass der Gewinn des Gewerbebetriebs richtigerweise höher war, kann ohne weiteres im Gewerbesteuermessbescheid der zutreffende Gewinn angesetzt werden.

Bei Unternehmen i.S.d. § 2 Abs. 3 GewStG und bestimmten Unternehmen i.S.d. § 3 GewStG gemäß § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 2 GewStG ein Freibetrag in Höhe von 3.900 €.

Siehe Kap. 2.1.4, S. 402. Zudem kann ein Verlustabzug nach § 10d EStG bei natürlichen Personen auch aus anderen – nicht gewerblichen – Einkünften resultieren; für die Gewebesteuer verbietet sich aber eine Verrechnung anderer Einkünfte (Verluste) mit dem Gewinn aus Gewerbebetrieb.

Bzw. es ist letztlich auf das Einkommen vor Verlustabzug abzustellen. Soweit der Gewinn des betreffenden Jahres Aufwendungen enthält, die zeitlich vor dem Beginn der Gewerbesteuerpflicht liegen, sind diese ebenso zu korrigieren.

Bilanzsteuerrechtliche Bewertungswahlrechte sind (auch wenn die gewerbesteuerliche Gewinnermittlung eine eigenständige Gewinnermittlung ist und der für einkommen- oder körperschaftsteuerliche Zwecke festgestellte Gewinn somit für die Gewerbesteuer nicht bindend ist) einkommen- und gewerbesteuerlich einheitlich auszuüben.

Bei Personengesellschaften sind entsprechend Sondervergütungen mit enthalten / zu berücksichtigen.

Vgl. BFH v. 14.6.1988, BStBl. II 1989, S. 187.

Vgl. R. 7.1 Abs. 3 GewStR.

Gewinne/Verluste aus der Veräußerung eines Teils eines Mitunternehmeranteils sind nach § 16 Abs. 1 S. 2 EStG laufende Gewinne und somit gewerbesteuerpflichtig. Soweit gemäß § 16 Abs. 2 S. 3, Abs. 3 S. 5 EStG der Veräußerungs- oder Aufgabegewinn als laufender Gewinn gilt, weil auf der Seite des Veräußerers und auf der Seite des Erwerbers dieselben Personen Unternehmer oder Mitunternehmer sind, gilt dies ebenso für die Gewerbesteuer, so dass diese Gewinne nicht zu korrigieren sind. Die Veräußerung einer 100 %-igen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft unterliegt gleichfalls der Gewerbesteuer, da diese Beteiligung kein Gewerbebetrieb i.S.d. GewStG ist (die Tätigkeit der Kapitalgesellschaft selbst ist Gewerbebetrieb) und die Fiktion in § 16 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG nur hinsichtlich der Veräußerung greift, die 100 % Beteiligung also nicht selbst zum Teilbetrieb qualifiziert. Durch den Wechsel der Gewinnermittlungsart bedingte Hinzu- und Abrechnungen unterliegen ebenfalls als laufender Gewinn der Gewerbesteuer.

Siehe Kap. 3.3.1, S. 414.

Ein Vermieter/Verpächter/Leasinggeber lässt sich grundsätzlich auch seine Kapitalkosten vergüten, die der Mieter/Pächter/Leasingnehmer bei eigener Anschaffung z. B. über ein Darlehen finanzieren müsste.

Z. B. im Bereich der Organschaft, vgl. R 7.1 Abs. 5 GewStR.

Steuerausländer unterliegen im Regelfall gerade nicht der Gewerbesteuer.

Siehe Kap. 3.3.1.4, S. 419.

Nach dem Ländererlass v. 4.7.2008, Tz. 6, zu Anwendungsfragen zur Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen nach § 8 Nr. 1 GewStG sind die einzelnen Leistungskomponenten erforderlichenfalls im Wege der Schätzung zu ermitteln.

Das häufig als Gesamtbetrag vereinbarte Entgelt setzt sich hier regelmäßig zusammen aus Miete/Pacht für die Immobilie(n), für bewegliche Wirtschaftsgüter, Entgelte für Kapitalkosten, Werbung- und Marketing und für einen Geschäfts-/Firmenwert. Die ersten drei Positionen werden in unterschiedlicher Höhe hinzugerechnet, die letzten beiden unterliegen nicht § 8 Nr. 1 GewStG (der Geschäfts-/Firmenwert ist weder beweglich noch unbeweglich und auch kein Recht i.S.d. § 8 Nr. 1 lit. f GewStG).

Der Freibetrag bezieht sich also auf die Finanzierungsentgelte, nicht auf den Hinzurechnungsbetrag.

Einem Abzugsverbot unterliegende Zinsen, z. B. nach § 4h EStG oder § 4 Abs. 4a EStG, werden nicht hinzugerechnet, da sie den Gewerbeertrag nicht gemindert haben und so bereits in diesem enthalten sind. Im Gegensatz zu § 4h EStG erfolgt im Rahmen des § 8 Nr. 1 (lit. a) GewStG keine Saldierung gezahlter und empfangener Zinsen, d. h. die Hinzurechnung ist nicht auf einen negativen Zinssaldo beschränkt.

Vgl. auch R 8.1 Abs. 1 GewStR.

Geschäftsunüblich ist z. B. eine Skontovereinbarung trotz eines unüblich langen Zahlungsziels.

Letzterer ergibt sich aus der Differenz zwischen der Summe der zu erwartenden Raten (zu ihrem Nominalwert), die der aus dem Vertrag verpflichtete über die Laufzeit zu entrichten hat, und des vom Käufer der Ansprüche enthaltenen Erlöses.

Siehe Teil I Kap. 10.1.2.1, S. 200 und Kap. 11.2, S. 221.

Der Veräußerer lässt sich bei wirtschaftlicher Betrachtung seinen Verzicht auf eine sofortige Bezahlung des Kaufpreises (und die entsprechend mögliche Verwendung des Entgelts zur Geldanlage oder Rückzahlung von Krediten) über einen in den Raten enthaltenen Zinsanteil vergüten.

Siehe auch R 8.1 Abs. 2 GewStR.

Über den handelsrechtlichen und einkommensteuerlichen Begriff des stillen Gesellschafters hinaus ist für die Gewerbesteuer kein Handelsgewerbe erforderlich, sondern genügt die Beteiligung an einem Gewerbe schlechthin, vgl. R 8.1 Abs. 3 GewStR.

Analog ist ein Verlust aus Gewerbebetrieb um den Verlustanteil des stillen Gesellschafters zu erhöhen, soweit dieser den Verlust aus Gewerbebetrieb gemindert hat. Wird die Summe der nach § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile/-entgelte hierdurch negativ, kommt eine sog. „negative Hinzurechnung“ nicht in Betracht, R. 8.1 Abs. 3 GewStR.

Der mit gemietetem/gepachtetem/geleasten Anlagevermögen arbeitende Gewerbebetrieb ist insoweit einem Gewerbebetrieb gleichgestellt, der über entsprechendes Eigentum an den Wirtschaftsgütern verfügt.

Die Bezeichnung Miet- und Pachtzins erklärt sich aus der Anknüpfung an den bürgerlichrechtlichen Begriff des Mietzinses und Pachtzinses, kurz Miete und Pacht, anders: Miet- und Pachtaufwendungen.

Zudem steht zu bedenken, dass Grundbesitz bereits der Grundsteuer unterliegt und prinzipiell eine Mehrfachbelastung mit Realsteuern gerade vermieden werden soll.

Dies gilt auch hinsichtlich – beweglicher oder unbeweglicher – Mietereinbauten, vgl. H 4.2 III EStH.

Während Schiffe und Flugzeuge im bürgerlich-rechtlichen Sinne bewegliche Sachen sind, rechnen für die Anwendung des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG in das Schiffsregister eingetragene Schiffe und in die Luftfahrzeugrolle eingetragene Flugzeuge zum unbeweglichen Vermögen, vgl. BFH v. 2.5.2000, IX R 71/96, BStBl. II 2000, S. 467.

Vgl. Ländererlass v. 4.7.2008, Tz. 33ff., Nutzungsentgelte an das Duale System Deutschlands (Grüner Punkt) und vergleichbare Verpflichtungen nach der Verpackungsverordnung sind nicht erfasst.

Vgl. § 64 UrhG (70 Jahre nach Tod des Urhebers).

Über den Wortlaut hinaus gilt dies für alle Rechte i.S.d. § 8 Nr. 1 lit. f GewStG.

Die Anwendung der Ausnahmeregelung erfordert, dass zur Weiterüberlassung vorgesehene Rechte ihrerseits wieder nur zur Weiterüberlassung verwendet und dabei grundsätzlich nicht verändert oder bearbeitet werden dürfen.

Für Gewinne aus Veräußerungen, Wertaufholungen sowie für nicht ausschüttungsbedingte Teilwertabschreibungen sieht das GewStG demgegenüber – auch bei Streubesitzanteilen – keine gewerbesteuerliche Modifikation gegenüber der einkommen-/körperschaftsteuerlichen Behandlung vor.

Für betreffende EU-Kapitalgesellschaften genügt zwecks Vermeidung eines Verstoßes gegen Europarecht eine Beteiligung i.H.v. 10 % zu Beginn des Erhebungszeitraums.

Da die Streubesitzdividenden nunmehr gewerbesteuerpflichtig sind, besteht für die Nichtabziehbarkeit der korrespondierenden Aufwendungen insoweit kein Anlass.

Prinzipiell ist der Abzug ausländischer Steuern bei der Ermittlung der Einkünfte allerdings (gemäß § 34c Abs. 2 EStG und § 26 Abs. 6 S. 3 KStG) ausgeschlossen, soweit diese auf (ausländische) Einkünfte entfallen, die steuerfrei sind.

Die Hinzurechnung umfasst nicht Vergütungen für die Hingabe von Darlehen oder die Überlassung von Wirtschaftsgütern; ggf. sind diese Beträge nach § 8 Nr. 1 GewStG hinzuzurechnen.

Vgl. R 8.4 GewStR.

Siehe Teil I Kap.​ 6.​1, S. 130ff. sowie Teil II Kap. 3.4.3, S. 303ff. 426

Für anders begründete Teilwertabschreibungen, z. B. infolge von Verlusten der Körperschaft, findet § 8 Nr. 10 GewStG keine Anwendung, vgl. auch R 8.6 GewStR.

Siehe Kap. 3.5.2, S. 431.

Für Streubesitzbeteiligungen, bei denen Ausschüttungen nach § 8 Nr. 5 GewStG in voller Höhe steuerpflichtig sind, erfolgt die entsprechende steuerliche Berücksichtigung der Teilwertabschreibung über die Kürzung im Rahmen der Zurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG.

Eine spätere Gewinnerhöhung aus der Wertaufholung der Kapitalgesellschaftanteile ist bei der Ermittlung des Gewerbeertrags indes zu berücksichtigen, auch wenn die zuvor vorgenommene Teilwertabschreibung nach § 8 Nr. 10 GewStG und die Gewinnausschüttung nach § 9 Nr. 2a GewStG gewerbesteuerlich außer Ansatz geblieben ist, vgl. R. 8.6 GewStR.

Wird die Grundsteuer aus anderen Gründen (z. B. Billigkeitsmaßnahme, Verjährung) tatsächlich nicht erhoben, steht dies der Anwendung des § 9 Nr. 1 GewStG nicht entgegen.

Ist nur ein Teil eines Grundstücks einkommensteuerlich zum Betriebsvermögen des Unternehmers zu rechnen, erfolgt die gewerbesteuerliche Kürzung entsprechend anteilig; zu weiteren Einzelheiten siehe § 20 GewStDV, R 9.1 Abs. 1 GewStR.

Beginnt die Steuerpflicht eines Gewerbebetriebs erst im Laufe eines Kalenderjahrs, erfolgt für den in diesem Jahr endenden Erhebungszeitraum keine Kürzung.

R 9.1 Abs. 2 GewStR.

Bei Betriebsgrundstücken im Beitrittsgebiet sind die Einheitswerte 1935 mit den in § 133 BewG genannten Prozentsätzen anzusetzen.

Im letzteren Fall wäre zu vermuten, dass die Überführung/Übertragung lediglich erfolgte, um nicht privilegierte stille Reserven in den Anwendungsbereich der erweiteren Kürzung zu transferieren.

Insoweit ist die Kerntätigkeit des Unternehmens/ der Mitunternehmerschaft betroffen, aus deren Sicht „eigener Grundbesitz“ im Sinne der erweiterten Kürzungsvorschrift vorliegt.

Aufgrund der Qualifikation von Zinsen als Sondervergütung i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 EStG scheidet zudem insoweit die Anwendung der Zinsschranke aus.

Im Rahmen des § 9 Nr. 7 GewStG bei Kapitalgesellschaften i.S.d. Mutter-Tochter-Richtlinie 10 %, im Rahmen des § 9 Nr. 7 und 8 GewStG bei im DBA vereinbarter niedrigerer Mindestbeteiligungshöhe in dieser Höhe, siehe auch R 9.5 GewStR.

Für EU-Kapitalgesellschaften genügt zwecks Vermeidung eines Verstoßes gegen Europarecht wie bei Nr. 2a eine Beteiligung zu Beginn des Erhebungszeitraums.

Zu weiteren Einzelheiten siehe § 9 Nr. 7 GewStG und R 9.5 GewStR.

Da auch die pauschalierten nichtabziehbaren Betriebsausgaben bereits den Gewinn aus Gewerbebetrieb erhöht haben, erübrigt sich auch für diese eine gewerbesteuerliche Korrektur.

DBA-Schachtelprivilegien sind regelmäßig auf Anteilseigner beschränkt, die Kapitalgesellschaften sind.

Sind die Gewinne (Verluste) infolge der Freistellungsmethode nicht in den Gewinn aus Gewerbebetrieb eingegangen, entfällt die Korrektur.